Главная / Статьи / Продление срока проведения выездной налоговой проверки. Основания и порядок
Опубликовано: 06.07.2018
Налоговое законодательство закрепляет, что непрерывный срок выездной проверки компании равен 2-м месяцам. Этот срок может быть увеличен до 4-х или 6-ти месяцев. Но в любом случае максимальный срок выездной проверки предприятия-налогоплательщика с учетом продления может составить только 12 месяцев.
Начало отсчета срока – дата решения о проведении проверки. Конец – дата составления проверяющими итоговой справки по результатам проверки.
Важно отметить, что в срок выездной проверки включается то время, на протяжении которого инспекторы непосредственно находятся в помещениях, на территории проверяемой компании. В том числе время проведения инвентаризации, обследования помещений и территорий, выемки предметов, документов, а также изучения инспекторами на территории налогоплательщика его документов.
Повторная выездная проверка
О повторной выездной налоговой проверке говорится в пункте 10 статьи 89 НК РФ.
В общем случае по одним и тем же налогам за один и тот же период выездная проверка может быть назначена только 1 раз. Если речь идет о разных налогах (разных периодах), то в течение календарного года налоговики могут посетить фирму не более 2 раз (без учета самостоятельных выездных проверок филиалов и представительств компании) (п. 5 ст. 89 НК РФ). При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения эти не действуют.
Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
Налоговики могут проверить ваши документы, как правило, только за 3 предшествующих году принятия решения о повторной проверке календарных года (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Налоговые проверки: продление по основаниям
Новая редакция ст. 89 НК РФ устанавливает, что в исключительных случаях выездная налоговая проверка может продолжаться до шести месяцев. Но вот основания и порядок продления этого срока устанавливает ФНС России. Как ФНС распорядилась этим правом, читайте в этой статье.
Э. ГЛУХОВСКАЯ
Действующая с 1 января 2007 г. новая редакция ст. 89 НК РФ <*>, устанавливающая правила проведения выездных налоговых проверок, получила свое развитие в положениях приказа ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/[email protected] «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки» (далее — Приказ). ———————— <*> В редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».
Этот приказ устанавливает перечень оснований и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки и является тем самым «нормативным актом федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю в области налогов и сборов», к которому отсылает п. 6 ст. 89 НК РФ.
В соответствии с вышеназванной нормой Налогового кодекса РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) общий срок для проведения выездной налоговой проверки установлен в два месяца. Любое увеличение этого срока следует квалифицировать как его продление и оценивать с точки зрения правомерности. Напомним, что максимальная продолжительность срока проверки при ее продлении может составлять четыре либо шесть месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ).
Каковы основания для продления сроков проведения выездной налоговой проверки? Приказ и приложения к нему разъясняют этот вопрос.
КОГДА ПРОВЕРКА ПРОДЛЕВАЕТСЯ
В Приказе в качестве оснований для продления сроков проведения проверки названы следующие обстоятельства: 1) проведение проверок крупнейших налогоплательщиков;
2) получение в ходе выездной (повторной выездной) налоговой проверки от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников информации, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;
3) наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка.
С 1 января 2007 г. выездная проверка может проводиться как по месту нахождения налогоплательщика (в его помещении), так и по месту нахождения налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). Поэтому основанием для продления могут являться пожар или наводнение, случившиеся не только на территории проверяемой организации, но и на территории налогового органа, проводящего проверку; 4) проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений.
В отношении этого основания отметим существенное изменение, характерное для новой редакции ст. 89 НК РФ и получившее отражение в Приказе.
До 1 января 2007 г. срок проведения проверки организации, имеющей в своем составе филиалы и представительства, мог увеличиваться на один месяц по факту наличия каждого филиала (представительства).
После 1 января 2007 г. действует несколько иной порядок.
Проверка организации, которая имеет четыре обособленных подразделения и более, может быть продлена на срок до четырех месяцев.
При наличии у организации менее четырех обособленных подразделений срок ее проверки также может быть продлен до четырех месяцев, но только в том случае, если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50% общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50% общей стоимости имущества организации.
А вот в случае когда организация открыла десять и более обособленных подразделений, проверка может быть продлена на срок до шести месяцев (п. 3 приложения 2 к Приказу).
При этом следует понимать, что рассматриваемое основание для продления сроков применимо только в том случае, если речь идет о проверке, назначенной в отношении организации-налогоплательщика в целом, а обособленные подразделения проверяются в комплексе.
Сроки налоговых проверок продлеваются до шести месяцев при наличии у организации обособленных подразделений, только когда комплексно проверяется сама головная организация.
Однако налоговый орган может назначить и самостоятельную проверку обособленного подразделения, являющегося филиалом или представительством, независимо от проведения проверки самого налогоплательщика (п. 7 ст. 89 НК РФ). Срок такой проверки не может превышать один месяц <*> и исходя из буквального толкования нормы п. 7 ст. 89 НК РФ, на наш взгляд, не может быть продлен. ———————— <*> Ранее срок самостоятельной выездной налоговой проверки обособленного подразделения составлял два, а в исключительных случаях — три месяца.
Очевидно, что у налоговых органов искушение «продлить» проверку подразделений, используя общие основания, перечисленные в п. 3 приложения 2 к Приказу, будет велико. Официальных разъяснений либо сформировавшейся судебной практики на этот счет пока нет. Но для желающих поспорить с состоявшимся «продлением» налоговой инспекцией самостоятельной выездной налоговой проверки филиала (представительства) правовые основания имеются;
5) непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом в установленный в соответствии с п. 3. ст. 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки.
По поводу сроков представления документов будем иметь в виду, что по сравнению со старой редакцией ст. 93 НК РФ срок для представления истребуемых при проверке документов увеличен с пяти до десяти дней (п. 3 ст. 93 НК РФ). Исчисляется он со дня вручения налогоплательщику соответствующего требования.
Если проверяемая организация не может представить документы в указанный срок, возможны два варианта развития событий. — Первый вариант. Организации нужно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, направить налоговому органу уведомление о невозможности представить документы в этот срок.
Получив такое уведомление, руководитель налогового органа, проводящего проверку, имеет право продлить срок представления документов или отказать в продлении сроков. Об этом им выносится отдельное решение.
Продлить организации время для представления документов налоговый орган может в течение двух дней с момента получения от нее соответствующего уведомления.
Важно, что официальное продление времени для представления документов не позволяет налоговому органу воспользоваться основанием, предусмотренным подп. 5 п. 3 приложения 2 к Приказу для направления мотивированного запроса о продлении проверки в вышестоящий орган.
Увеличение времени для представления документов не дает налоговым органам права обратиться в вышестоящий орган с запросом о продлении общего срока проверки организации.
— При втором варианте проверяющий орган вправе просить вышестоящий налоговый орган о продлении сроков проведения проверки по подп. 5 п. 3 приложения 2 к Приказу.
Это происходит в следующих случаях: а) налогоплательщик не уведомил налоговый орган о невозможности представить документы в десятидневный срок; б) налоговый орган отказал в продлении сроков представления документов; в) продленный срок для предоставления документов истек, а документы налоговым органом от налогоплательщика так и не получены.
Принципиальная разница между этими двумя вариантами заключается в следующем. В первом варианте общий срок проверки остается прежним, в который налоговый орган, проводящий эту проверку, обязан уложиться.
Во втором варианте срок проверки увеличивается, но только по решению высшестоящего налогового органа;
6) иные обстоятельства для продления срока проверки.
Это как раз тот самый пункт, которого опасались все налогоплательщики.
Те самые «иные обстоятельства», на которые в качестве основания для продления сроков проведения проверки указано в подп. 6 п. 3 приложения 2 к Приказу, оставляют возможность для налоговых органов практически неограниченно изыскивать поводы для продления сроков проведения проверок.
Открытый список приведенных оснований — плохая новость для налогоплательщика. При этом в описываемом случае необходимость продления определяется исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемых лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемой организации, сложности технологических процессов и других обстоятельств (подп. 6 п. 3 приложения 2 к Приказу). Как видим, оспаривать обоснованность решения о продлении сроков проверки по «иным обстоятельствам» в большинстве случаев — занятие бесперспективное.
Для обращения в арбитражный суд с жалобой на необоснованное продление срока проведения проверки налогоплательщику дается три месяца. Они начинают исчисляться со дня получения решения о продлении.
Но упоминая возможность оспаривания, отметим, что право на обращение с подобными требованиями существует у налогоплательщика всего три месяца (глава 24 АПК РФ). На практике налогоплательщики часто пропускают этот срок. Три месяца начинают течь с момента, когда налогоплательщик узнал о нарушении своих прав. Применительно к рассматриваемому нами случаю начало течения процессуального срока придется на день получения налогоплательщиком решения о продлении сроков проверки.
КТО И КАК ПРОДЛЕВАЕТ СРОК ВЫЕЗДНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ
В отличие от решения о проведении выездной проверки, решение о продлении срока ее проведения проверяющий налоговый орган самостоятельно выносить не вправе. Его компетенция ограничивается направлением мотивированного запроса в вышестоящий налоговый орган, который и решает дальнейшую судьбу проверки. То есть решение о продлении сроков выездной налоговой проверки должно приниматься руководителем (заместителем руководителя) управления ФНС России по субъекту РФ (последний абзац п. 4 приложения 2 к Приказу).
Решение о продлении сроков проведения выездной налоговой проверки (за исключением отдельных случаев) может принять только руководитель (заместитель руководителя) управления ФНС России по субъекту Российской Федерации.
Однако есть три случая, когда продлить срок проведения проверки может только руководитель (заместитель руководителя) ФНС России:
l при проведении повторной выездной налоговой проверки, осуществляемой управлением ФНС России по субъекту РФ в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
l при проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки, осуществляемой Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам;
l при проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки, осуществляемой ФНС России. В этом случае мотивированный запрос о продлении срока проведения проверки руководителю ФНС России представляется руководителем проверяющей группы (бригады) (п. 4 приложения 2 к Приказу).
ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ СРОКОВ ПРОВЕДЕНИЯ ПРОВЕРКИ
Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ в редакции Закона N 137-ФЗ).
По сравнению со старой редакцией этой статьи в срок проведения проверки теперь засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых документов.
Кроме того, на срок проверки теперь не влияет время фактического нахождения проверяющих на месте проверки. Эти благоприятные для налогоплательщика нововведения компенсируются сохранившимся правом налогового органа приостанавливать проверку по основаниям, предусмотренным п. 9 ст. 89 НК РФ, и рассмотренным выше правом продлевать срок проведения проверки на основании решения вышестоящего налогового органа.
В срок проведения проверки засчитывается время между вручением требования о представлении документов и представлением запрошенных документов. На срок проведения проверки время фактического нахождения проверяющих в организации теперь не влияет.
При определении порядка, в соответствии с которым должна проводиться соответствующая выездная проверка, в том числе применяемых правил ее продления, следует учитывать следующее.
В соответствии с п. 14 ст. 7 Закона N 137-ФЗ, создавшего новую редакцию ст. 89 НК РФ, налоговые проверки и иные мероприятия, с ними связанные, не завершенные до 1 января 2007 г., проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу этого Закона.
Это означает: если проверка началась до 1 января 2007 г., то и продлеваться она будет по правилам прежней редакции ст. 89 НК РФ.
Утвержденные Приказом N САЭ-3-06/[email protected] требования к продлению сроков проведения проверок распространяются только на выездные налоговые проверки, решение о проведении которых принято после 1 января 2007 г. Сказанное следует также из текста письма Минфина России от 27.12.2006 N 03-02-07/1-338.
ПРОВЕРИМ И ВАШЕГО КОНТРАГЕНТА
Статья 93.1 НК РФ предусматривает еще и такой дополнительный способ проверки организации, как «истребование документов (информации) о налогоплательщике».
Причем истребовать документы, касающиеся проверяемого налогоплательщика, налоговый орган может не только при проведении выездной проверки, но и при осуществлении «иных мероприятий налогового контроля», предусмотренных гл. 14 НК РФ (например, при проведении камеральной налоговой проверки).
Это означает право налогового органа потребовать у контрагента проверяемого налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) документы (информацию), касающиеся его деятельности. Запросить документы налоговые органы могут у правоохранительных, контролирующих, финансовых, регистрирующих и иных государственных органов, страховых организаций, банков и др.
Процедура истребования документов состоит в следующем.
Проверяющие должны направить в налоговый орган, в котором состоит на учете контрагент проверяемой организации, письменное поручение. В этом поручении должны быть указаны сведения об организации-контрагенте, у которой должны быть затребованы документы: ее наименование, ИНН/КПП, место нахождения и т.п. Кроме этого должны быть указаны вид мероприятий налогового контроля или информация относительно конкретной сделки, которая интересует проверяющих, и, конечно же, перечень документов с указанием периода, к которому они относятся.
Получив такое поручение, местный налоговый орган направляет запрос контрагенту о необходимости представить документы. Причем к своему запросу об истребовании документов налоговый орган должен приложить копию поручения, которую он сам получил.
На исполнение этого запроса согласно п. 5 ст. 93.1 НК РФ отводится пять рабочих дней (ст. 6.1 НК РФ).
Если организация не успевает представить документы в этот срок, то она может обратиться с ходатайством о его продлении. Продлевать этот срок может местный налоговый орган.
Получив от организации запрошенные документы, местный налоговый орган направляет их в тот налоговый орган, который прислал запрос. Ну, а дальше проверяющие на основании полученных документов будут делать соответствующие выводы…
Основания для повторной проверки
Пока для повторной выездной налоговой проверки установлено 2 основания:
- контрольная проверка вышестоящим налоговым органом нижестоящей инспекции (ФНС вправе единолично пересмотреть решение своего регионального управления, даже без привлечения заинтересованного налогоплательщика);
- поступление уточненной декларации, где указана сумма налога меньшая, чем была заявлена в первичной декларации. Это может означать также увеличение убытка. Эту проверку проводит «своя» инспекция, при этом инспекторы на основании измененных показателей изучают период, за который представлена уточненка.
Если при проведении повторной проверки будет выявлено налоговое правонарушение, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, санкции к компании не применят. Но только в случае, если не будет установлен сговор с должностным лицом инспекции.
Что и в какие сроки должна делать налоговая после окончания выездной проверки
После окончания проверки проводятся другие мероприятия, и для каждого из них Налоговый кодекс прописал сроки:
- после составления справки об окончании проверки инспекция анализирует собранную во время проверки информацию и составляет акт выездной проверки. На это у налоговой есть до 2-х месяцев;
- вручение акта налогоплательщику — до 5 рабочих дней;
- вынесение решения по проверке — до 10 рабочих дней;
- допмероприятия налогового контроля — 1 месяц;
- направление требования об уплате налога со дня выявления недоимки — 3 месяца;
- направление требования об уплате налога по результатам проверки (то есть, после вынесения решения по ней) — 20 рабочих дней.
Выводы
Отменить решение налоговой по выездной проверке только из-за нарушения сроков — практически невозможно. Судебные решения по таким делам — не в пользу бизнеса.
Налоговики не имеют права искусственно «наращивать» недоимку за счет пени, нарушая сроки проверки. При расчете пени учитываются только обоснованные сроки проверки.
Компании может быть выгодно нарушение налоговиками сроков проверки. Неправомерное затягивание проверки не увеличивает срок взыскания недоимки, а значит инспекция может «проморгать» право принудительного взыскания.
Основания и Порядок продление выездной налоговой проверки в 2019 году
Основания и порядок продления выездной налоговой проверки в 2019 году изложены в приказе ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/[email protected] Приложение № 6. В 2021 году основания для продления срока проведения выездной налоговой проверки до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев, являются: 1) проведение выездной налоговой проверки крупнейших налогоплательщиков, отнесенных к данной категории в порядке, установленном статьей 83 Кодекса; 2) получение в ходе проведения выездной налоговой проверки информации о наличии у налогоплательщика нарушений налогового законодательства, которые требуют дополнительных проверок. Источники информации – правоохранительные органы, контролирующие органы, иные источники; 3) проведение выездной налоговой проверки организации, имеющей в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно: — 4 и более обособленных – до 4-х месяцев, более 10 – до 6 месяцев. 4) непредставление проверяемым налогоплательщиком в установленный срок документов, необходимых для проведения такой проверки (не представление документов по Требованию – по ст.93 НК РФ); 5) активное противодействие проверяемого налогоплательщика, ее проведению (пункт 1.1 статьи 113 Кодекса); *Понятие «активное противодействие проведению ВНП» в Налоговом кодексе не раскрыто, вместе с тем, в ч.1.1 ст.113 НК РФ есть такое положение: активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов (страховых взносов), подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации. 6) составление акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 Кодекса; — Наличие факта Воспрепятствования доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на территории или в помещения (за исключением жилых помещений) используемых проверяемым налогоплательщиком для основной деятельности. 7) — непредставление банком информации о счетах проверяемого налогоплательщика, — непредставление контрагентом или иным лицом документов (информации) о деятельности проверяемого лица в срок, предусмотренный пунктом 5 статьи 93.1 Кодекса, — неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля (статья 128 Кодекса), — непредставление экспертом в установленный договором срок экспертного заключения (пункт 1 статьи 95 Кодекса), — неявка переводчика для осуществления порученного ему перевода (пункт 3 статьи 97 Кодекса); 
возникновение чрезвычайной ситуации природного или техногенного характера, пожара, залива водой, аварийной ситуации, затрагивающих лицо, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка и (или) налоговый орган, проводящий выездную налоговую проверку. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для: 1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса; 2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации; 3) проведения экспертиз; 4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Можно ли отменить решение по выездной проверке только из-за того, что налоговая нарушила сроки
То, что инспекция часто срывает сроки — не новость. Это может произойти на любом этапе, но чаще всего налоговая «тянет» с составлением акта проверки и вынесением решения.
Компании ждут результатов проверки месяцами, а то и годами. И это отражается на её деятельности. Как? Например, контрагент может отказываться от сотрудничества только потому, что компанию еще проверяют. Никто не хочет работать с инспекции и, возможно, станет банкротом из-за доначислений.
А если по результатам проверки (которые пришли с опозданием) еще и доначисления немаленькие, то «вдвойне обидно». Компании обращаются в суд, чтобы отменить решение и ссылаются на нарушение сроков.
Однако суды ссылаются на позицию Конституционного Суда РФ: нарушение инспекцией сроков рассмотрения материалов проверки не мешает ей выявить неуплату налогов и не влияет на правомерность решения. Поэтому нельзя отменить это решение только из-за несоблюдения сроков проверки.
Так, например, в деле № А40-222695/2018 налоговая нарушила срок вынесения решения по проверке. Компания попыталась отменить решение через суд, но не вышло. Три инстанции были едины во мнении: налоговики нарушили сроки, потому что устанавливали все обстоятельства по нарушениям.
Удобно для налоговиков, не правда ли?
Но ведь если бы соблюдение процессуальных сроков не было важно для защиты прав налогоплательщиков, закон их не устанавливал бы. Да и в Письме от 10.01.2019 № ЕД-4-2/55 инспекция сама утверждает: затягивание сроков проверки приводит к неэффективному использованию ресурсов налоговой, увеличению жалоб и вредит репутации налоговиков.
Но воз и ныне там… Выводы судебной практики неутешительны: суд, как правило, не отменяет решение налоговой только из-за несоблюдения сроков.
