Мы разберем, когда налоговиками проводится повторная налоговая проверка.
Для начала вы должны знать, что повторная камеральная проверка проводиться не вправе (ст. 88 НК РФ, постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.08 № А66-594/2008). Но если компания подаст уточненку (например, по НДС), то фискалы могут проверить этот же налоговый период в рамках проведения новой камералки.
Повторная выездная проверка может быть проведена в двух случаях (абз. 5, 6 п. 10 ст. 89 НК РФ). Во-первых, если компания представит уточненку к уменьшению. Во-вторых, если вышестоящий орган решит проконтролировать нижестоящую инспекцию и проанализировать качество проведенной ею проверки. В связи с этим не лишним будет понять, какие риски возникают в ходе подобного контроля и как их избежать.
За какой период
ПВНП охватывает период, который не превышает 3 календарных лет перед годом принятия документа о назначении повторной проверки (п. 10 ст. 89 НК РФ). Так, если фирма в 2021 году подаст уточненную декларацию за 2013 год, то налоговая не вправе будет выполнять в ней повторную проверку. Причем такая компания не может возвратить либо зачесть налог по «уточненке», так как заявление о возврате излишне уплаченных сумм налога надо подать в течение 3 лет с момента уплаты.
Однако контролирующие ведомства считают, что налоговая вправе еще раз проверить период, который указан в «уточненке», даже если он превышает 3 года. В определении ВС РФ от 5.03.2015 г. № 305-КГ15-606 указано, что НК РФ предусматривает подачу «уточненки» за время, которое находится за пределами 3 лет. А повторная проверка этих увеличенных периодов соответствует принципам налогового урегулирования и не влияет на публичные и частные интересы.
Налоговая проверка при ликвидации и реорганизации компаний
Как проводится налоговая проверка при ликвидации
Выездные проверки при реорганизации или ликвидации компании (п. 11 ст. 89 НК РФ) носят характер повторных. При этом порядок и условия их проведения, период охвата, полномочия контролеров совпадают с правилами, установленными для повторных проверок.
Выездная проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, может назначаться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. Решение о проведении проверки при реорганизации или ликвидации принимает налоговый орган, в котором компания состоит на учете.
Очевидно, что охват организаций выездными проверками невелик. При реорганизации (ст. 57 ГК РФ) фискалам целесообразнее всего проверить случаи слияния прибыльных компаний с убыточными или случаи присоединения убыточных компаний к прибыльным. Особенно если в реорганизации участвуют крупнейшие налогоплательщики.
В группе риска компании, которые пытаются слиться с организацией, находящейся на грани банкротства. При таком слиянии обычно пропадает или обменивается на векселя все ликвидное имущество и оборотные активы. А соединительный (фузионный) баланс, который составляется при слиянии нескольких организаций в одно юрлицо, играет роль черной дыры. В группе риска также любители неоднократной миграции из одной инспекции в другую. В этом случае компании мигрируют путем проведения реорганизации в форме присоединения или слияния. Снятие с учета в связи с реорганизацией-миграцией повлечет молниеносное назначение проверки.
Миграция не поможет избежать выездной проверки. Напротив, проверка придет еще быстрее, поскольку контролеры должны успеть вынести решение о назначении выездной проверки до внесения в ЕГРЮЛ записи об изменении местонахождения юрлица. Причем инспекция, в которой организация состоит на учете до момента внесения в ЕГРЮЛ записи об изменении местонахождения, вправе вынести решение о проведении выездной проверки в день снятия с учета (письмо от 24.12.2015 № ЕД-4-2/22699). То есть контролеры могут спокойно провести проверку своего уже бывшего подопечного. Даже если инспекция не успеет вынести решение, то всегда есть возможность провести проверку в другой инспекции. Но уже в отношении правопреемника, к которому переходят права и обязанности правопредшественника (п. 1, 2 ст. 58 ГК РФ, п. 1–5 ст. 50 НК РФ).
В определении ВАС РФ от 23.12.13 № ВАС-18603/13 суд признал правомерной проверку правопреемника, правопредшественник которого прекратил деятельность, поскольку из норм НК РФ не следует, что инспекция, не успевшая провести выездную проверку в связи с реорганизацией компании, утрачивает право на проведение проверки ее правопреемника за период, предшествовавший реорганизации. Таким образом, правопреемник может быть проверен за периоды, предшествующие реорганизации (определение ВАС РФ от 19.05.08 № 5863/08). При этом ему вручаются уведомления, акт и решение по проверке, требование об уплате налогов. В случае уклонения от получения этих документов суд может признать, что правопреемник сознательно не обеспечивал инспекцию контактными адресами для получения документов. То есть уклонялся от их получения в расчете на отмену решения инспекции в суде (постановление ФАС Московского округа от 29.07.14 № А40-132198/2013).
Самая уязвимая проверка для налоговиков — это налоговая проверка при ликвидации
Из-за увеличения сроков на досудебное обжалование итоговые решения по проверкам ликвидируемых организаций могут просто не успеть вступить в законную силу. Зная об этом, многие ликвидируемые компании стараются сделать все, чтобы отодвинуть любые встречи с инспекторами. Некоторые из них заявляют об отсутствии помещений для проведения проверки, передаче документов ликвидатору из одного региона в другой, кто-то старается свести все общение с инспекторами через почту. Затягивание сроков является основным козырем компаний. Инспекторы, правда, тоже обладают некоторыми правами. Например, могут привлечь сотрудников полиции, определить налоги расчетным путем (п. 1 ст. 36, подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Однако расчетный метод не всегда надежен и может не устоять в суде. Поэтому инспекторы могут выставить очень подробное требование по банковской выписке на несколько тысяч договоров и накладных. Как правило, эти документы никто не представляет. И у инспектора появляется повод сформировать отдельный акт за непредставление документов и намного быстрее выставить требование об уплате отдельного штрафа (ст. 126 НК РФ).
Наличие недоимки может существенно затянуть процедуру ликвидации. Был случай, когда налогоплательщик лихорадочно оплатил штраф в размере 500 тыс. рублей, чтобы ликвидироваться без задержек. Иначе по результатам проверки результат был бы более плачевный. К сожалению, после уплаты этого штрафа из-за отсутствия личного общения с фискалами компания успела ликвидироваться до получения решения по проверке. Поэтому на практике инспекторы успевают вручить решения тем компаниям, которые обладают значительным количеством активов (имущества, дебиторской задолженности и пр.), поскольку их реализация отнимает время и увеличивает налоговые обязательства.
Обратите внимание и на эти статьи:
- Доначисления после выездной проверки можно включить в налоговую базу
- Налоговые убытки и комиссия по их рассмотрению: личный опыт
Порядок проведения и оформление результатов
Повторный характер выездной проверки не влияет на порядок ее проведения и составление результатов.
Решения по первичной и повторной проверкам могут не совпадать. Ведь в результате ПВНП налоговики обнаруживают правонарушения, которые не выявлялись ранее. Тогда они могут определить размер недоимки, которая возникает из-за нарушений, и начислить на нее пени. Но выписать штрафы за вновь выявленные правонарушения налоговая служба не может. За исключением случаев, когда в ходе ПВНП инспекторы обнаружат, что результаты предыдущей проверки были сфальсифицированы по сговору предприятия с проверяющими. Тогда организации предъявят не только пени и недоимку, но и штрафные санкции (абз. 7 п. 10 ст. 89 Налогового кодекса РФ).
Крупнейшие налогоплательщики
В законодательстве установлены критерии для крупнейших налогоплательщиков, по которым их признают таковыми (приказ ФНС от 16.05.2007 № ММ-3-06/[email protected]). Критерии включают в себя:
- показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год из бухгалтерской и налоговой отчетности компании;
- признаки взаимозависимости и влияния налогоплательщика на экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц;
- наличие специального разрешения (лицензии) на право ведения юрлицом определенного вида деятельности, к примеру, производства лекарственных средств (ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ (ред. от 27.12.2018));
- проведение налогового мониторинга.
Статус крупнейших налогоплательщиков федерального уровня, которые подлежат налоговому администрированию в межрегиональных инспекциях по крупнейшим налогоплательщикам, присваивают компаниям, у которых суммарный объем полученных доходов за год (за любой год из предшествующих трех лет, не считая последнего отчетного года) превысил 35 млрд рублей (подп. 1, 8 Критериев). Величина доходов определяется по данным Отчета о финансовых результатах.
К крупнейшим налогоплательщикам независимо от дохода могут быть отнесены:
- кредитная организация;
- страховая и перестраховочная организация;
- общество взаимного страхования;
- страховой брокер;
- профессиональный участник рынка ценных бумаг;
- негосударственный пенсионный фонд.
Если объем полученных за год доходов компании находится в пределах от 10 до 35 млрд рублей, то ее относят к крупнейшим налогоплательщикам регионального уровня, т. е. она подлежит налоговому администрированию в межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам (п. 6 Критериев).
Обратите внимание
Обратите внимание, что организации, которые применяют специальные налоговые режимы, не признаются крупнейшими налогоплательщиками. Компании (за исключением кредитных), в отношении которых арбитражным судом принято решение о признании должника банкротом и введена процедура конкурсного производства, перестают относиться к категории крупнейших налогоплательщиков (п. 9 Критериев).
Основания для повторной проверки
Пока для повторной выездной налоговой проверки установлено 2 основания:
- контрольная проверка вышестоящим налоговым органом нижестоящей инспекции (ФНС вправе единолично пересмотреть решение своего регионального управления, даже без привлечения заинтересованного налогоплательщика);
- поступление уточненной декларации, где указана сумма налога меньшая, чем была заявлена в первичной декларации. Это может означать также увеличение убытка. Эту проверку проводит «своя» инспекция, при этом инспекторы на основании измененных показателей изучают период, за который представлена уточненка.
Если при проведении повторной проверки будет выявлено налоговое правонарушение, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, санкции к компании не применят. Но только в случае, если не будет установлен сговор с должностным лицом инспекции.
О допмероприятиях налогового контроля и их оформлении
Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт, составленный налоговиками по итогам проведенной ими проверки, в ходе которой были выявлены нарушения налогового законодательства, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем налогового органа (его заместителем). По результатам их рассмотрения может быть принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
С 03.09.2018 по итогам допмероприятий налогового контроля инспекция обязана оформить дополнение к акту проверки. В нем по правилам п. 6.1 ст. 101 НК РФ ревизоры фиксируют:
– начало и окончание дополнительных мероприятий;
– сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении допмероприятий;
– полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений налогового законодательства или отсутствия таковых;
– выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений;
– ссылки на статьи Налогового кодекса в случае, если законом предусмотрена ответственность за данные нарушения.
Дополнение к акту должно быть составлено и подписано должностными лицами ИФНС, проводящими дополнительные мероприятия, в течение 15 дней со дня их окончания.
Дополнение к акту с приложением всех полученных в результате допмероприятий материалов в течение пяти дней с даты подписания вручается проверяемому лицу под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, к дополнению к акту проверки не прилагаются.
В случае если проверяемый уклоняется от получения дополнения к акту проверки, такой факт должен быть в этом акте отражен. В подобной ситуации дополнение к акту направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя и считается полученным на шестой день с даты отправки заказного письма.
Важно: новые правила применяются при вынесении решений по результатам налоговых проверок, завершенных после 03.09.2018.
