МСФО (IAS) 38 НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ

Срок полезного использования (СПИ) – один из ключевых показателей, определяющий амортизацию нематериальных активов организации. При этом определение СПИ актива, не имеющего материальной формы, но способного приносить материальную выгоду в процессе эксплуатации, часто является проблемой. Как определить СПИ патента, деловой репутации, сайта компании, каким нормативным актом пользоваться при определении СПИ и что делать, если определить его невозможно по тем или иным причинам – вот далеко не полный перечень проблем, возникающих у бухгалтеров-практиков в их повседневной работе, когда дело касается НМА. Рассмотрим наиболее значимые аспекты учета НМА и определения срока их полезного использования.

Что такое нематериальные активы

Из наименования следует, что это актив, лишенный физической, осязаемой формы. Он может приносить коммерческую выгоду фирме и используется ею более года.

Примеры НМА:

• товарные знаки;
• литературные, культурные, научные произведения;
• деловая репутация;
• интернет-ресурсы компании, задействованные в производственном процессе, и т.д.

Не относятся к НМА: финансовые вложения, организационные расходы, возникшие при образовании фирмы, материальные носители НМА сами по себе (например, флэшки, содержащие записи ПО).

СПИ нематериальных активов и нормативно-правовая база

Принятие к БУ указанных объектов ведет за собой необходимость исчисления срока, в течение которого они будут использоваться. По ПБУ 14/07 (гл. IV) СПИ — отрезок времени, в продолжение которого фирма планирует пользоваться НМА в целях получения финансовой выгоды.

СПИ исчисляется помесячно. На величину этого показателя влияют такие факторы:

• срок, в продолжение которого фирма намерена использовать НМА;
• срок, в продолжение которого у фирмы есть права на использование НМА либо осуществляется переход контроля над ним.

Если свойства актива не дают возможности определить срок достоверно, он признается неопределенным. Такой объект не подлежит амортизации.

Внимание! СПИ не может быть менее 12-месячного, в ином случае объект не отвечает признакам НМА (см. ПБУ 14/07).

Деловая репутация также является активом нематериального характера. Любая деловая репутация амортизируется в 20-летний срок (см. ПБУ14/07, п. 43,44).

В налоговом учете СПИ НМА начинают исчислять с момента принятия его в эксплуатацию. Необходимо учитывать сроки действия свидетельств, патентов, иных ограничительных документов (ст. 258-2 НК РФ). Целесообразно принимать во внимание и особенности договоров по тем или иным НМА.

Если достоверно не представляется возможным определить СПИ, применяют показатель «10 лет».

Фирмы уполномочены произвольно устанавливать СПИ активов, касающихся исключительных прав:

• на программы, электронные БД;
• на модель промышленного характера, образец, изобретение;
• на использование конфигураций интегральных микросхем;
• на работы в области селекции;
• на ноу-хау, секретные технологии, формулы.

Срок, согласно Налоговому кодексу, устанавливается от двух лет и выше.

ГЛАВБУХ-ИНФО

Страница 6 из 7

Анализ срока амортизации и метода начисления амортизации

104. Срок амортизации и метод начисления амортизации нематериального актива с конечным сроком полезного использования должны анализироваться не реже, чем в конце каждого финансового года. Если ожидаемый срок полезного использования данного актива отличается от предыдущих расчетных оценок, то срок амортизации должен быть скорректирован соответствующим образом. Если произошло изменение ожидаемого характера потребления будущих экономических выгод, заключенных в данном активе, то метод начисления амортизации должен быть изменен для отражения изменившегося характера. Такие изменения должны учитываться как изменения в бухгалтерских оценках в соответствии с МСФО (IAS) 8.

105. В течение срока существования нематериального актива может стать очевидным, что расчетная оценка срока его полезного использования является некорректной. Например, признание убытка от обесценения может указывать на необходимость изменения срока амортизации.

106. С течением времени характер будущих экономических выгод, которые предприятие ожидает получить от нематериального актива, может измениться. Например, может стать очевидным, что более уместным является начисление амортизации с использованием метода уменьшающегося остатка, а не прямолинейного метода. Еще одним примером является ситуация, когда использование прав, являющихся предметом лицензии, откладывается в ожидании действий по другим компонентам бизнес-плана. В этом случае получение экономических выгод от актива откладывается до более поздних периодов.

Нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования_______________________________________________________

107. Нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования не подлежит амортизации.

108. В соответствии с МСФО (IAS) 36 предприятие должно тестировать нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования на предмет обесценения путем сопоставления его возмещаемой величины с его балансовой стоимостью

(a) ежегодно, а также

(b) всякий раз, когда появляются признаки возможного обесценения данного нематериального актива.

Анализ оценки срока полезного использования

109. Срок полезного использования нематериального актива, по которому не начисляется амортизация, должен анализироваться в каждом периоде для определения того, продолжают ли события и обстоятельства подтверждать оценку срока полезного использования актива как неопределенного. Если они не подтверждают такую оценку, то изменение оценки срока полезного использования с неопределенного на конечный должно учитываться как изменение в расчетной оценке в соответствии с МСФО (IAS) 8.

110. В соответствии с MCФО (IAS)36 пересмотр оценки срока полезного использования нематериального актива с неопределенного на конечный является признаком возможного обесценения этого актива. В результате предприятие тестирует данный актив на предмет обесценения путем сопоставления его возмещаемой величины, определяемой в соответствии с МСФО (IAS) 36, с его балансовой стоимостью и признает любое превышение балансовой стоимости над возмещаемой величиной как убыток от обесценения.

Возмещаемость балансовой стоимости — убытки от обесценения__________

111. Для проверки нематериального актива на предмет обесценения предприятие применяет МСФО (IAS) 36. Указанный стандарт объясняет, когда и каким образом предприятие анализирует балансовую стоимость своих активов, как оно определяет возмещаемую величину актива и когда оно признает или восстанавливает убыток от обесценения.

Прекращение использования и выбытие________________________________

112. Признание нематериального актива прекращается:

(a) при его выбытии; или

(b) когда от его использования или выбытия не ожидается никаких будущих экономических выгод.

113. Прибыль или убыток, возникающие в результате прекращения признания нематериального актива, определяются как разница между чистыми поступлениями от выбытия, если таковые имеют место, и балансовой стоимостью данного актива. Они подлежат признанию в составе прибыли или убытка в момент прекращения признания актива (за исключением случаев, когда МСФО (IAS) 17 устанавливает иные требования применительно к продаже с обратной арендой). Прибыли не должны классифицироваться как выручка.

114. Выбытие нематериального актива может иметь место в различных случаях (например, в результате продажи, заключения договора финансовой аренды или дарения). При определении даты выбытия такого актива предприятие применяет критерии, установленные в МСФО (IAS) 18 «Выручка» для признания выручки от продажи товаров. МСФО (IAS) 17 применяется в тех случаях, когда выбытие имеет место в результате продажи с обратной арендой.

115. Если в соответствии с принципом признания, изложенным в пункте 21, предприятие признает стоимость замещения части нематериального актива в составе балансовой стоимости какого-либо актива, то оно прекращает признавать балансовую стоимость замененной части. Если для предприятия практически невозможно определить балансовую стоимость замененной части, то оно может использовать стоимость заменяющей части как показатель стоимости замененной части в то время, когда она была приобретена или создана собственными силами.

115А. В случае повторно приобретенного права при объединении бизнеса, если право впоследствии перевыпущено (продано) третьей стороне, соответствующая балансовая стоимость, при её наличии, должна быть использована при определении прибыли или убытка от перевыпуска.

116. Возмещение, подлежащее получению при выбытии нематериального актива, первоначально признается по справедливой стоимости. При отсрочке оплаты этого нематериального актива полученное возмещение первоначально признается в эквиваленте цены при условии немедленного платежа денежными средствами. Разница между номинальной стоимостью возмещения и эквивалентом цены при условии немедленного платежа денежными средствами признается как процентный доход в соответствии с МСФО (IAS) 18, отражая эффективную доходность данной дебиторской задолженности.

117. Амортизация нематериального актива с конечным сроком полезного использования не прекращается с прекращением использования актива, за исключением случаев, когда актив уже полностью самортизирован или классифицируется как предназначенный для продажи (или включен в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи) в соответствии с МСФО (IFRS) 5.

Раскрытие информации_______________________________________________

Общие положения

118. Предприятие должно раскрыть следующую информацию по каждому классу нематериальных активов, с разграничением между самостоятельно созданными нематериальными активами и прочими нематериальными активами:

(a) является ли срок полезного использования соответствующих активов неопределенным или конечным и, если конечный, срок полезного использования или примененные нормы амортизации;

(b) методы начисления амортизации, использованные в отношении нематериальных активов с конечным сроком полезного использования;

(c) валовую балансовую стоимость и любую накопленную амортизацию (объединенную с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец соответствующего периода;

(d) статью(и) отчета о совокупном доходе, в которую(ые) включена любая амортизация нематериальных активов;

(e) сверку балансовой стоимости на начало и конец соответствующего периода, отражающую:

(i) поступления, указав отдельно те, которые были получены в результате внутренних разработок, те, которые были приобретены как отдельные активы, и те, которые были приобретены в рамках сделок по объединению бизнеса;

(ii) активы, классифицированные как предназначенные для продажи или включенные в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5, и прочие выбытия;

(iii) увеличения или уменьшения в течение данного периода, возникшие в результате переоценок согласно пунктам 75, 85 и 86, и в результате убытков от обесценения, признанных или восстановленных непосредственно в составе прочего совокупного дохода в соответствии с МСФО (IAS) 36 (если таковые имеют место);

(iv) убытки от обесценения, признанные в составе прибыли или убытка в течение указанного периода в соответствии с МСФО (IAS) 36 (если таковые имеют место);

(v) убытки от обесценения, восстановленные в прибыли или убытке в течение указанного периода в соответствии с МСФО (IAS) 36 (если таковые имеют место);

(vi) любую амортизацию, признанную в течение данного периода;

(vii) чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности в валюту представления отчетности, и при пересчете показателей иностранного подразделения в валюту представления отчетности предприятия;

(viii) прочие изменения балансовой стоимости в течение указанного периода.

119. Класс нематериальных активов представляет собой группировку активов, сходных по характеру и тому, каким образом они используются в деятельности предприятия. Примерами отдельных классов могут служить:

(a) фирменные наименования;

(b) титульные данные и названия публикуемых изданий;

(c) компьютерное программное обеспечение;

(d) лицензии и франшизы;

(e) авторские права, патенты и другие права промышленной собственности, права на обслуживание и эксплуатацию;

(f) рецепты, формулы, модели, чертежи и прототипы; и

(g) нематериальные активы в процессе разработки.

Указанные выше классы разбиваются на менее крупные (объединяются в более крупные) классы, если это обеспечивает пользователей финансовой отчетности более уместной информацией.

120. Предприятие раскрывает информацию об обесцененных нематериальных активах в соответствии с МСФО (IAS) 36 в дополнение к информации, требуемой пунктом 118(e)(iii)-(v).

121. МСФО (IAS) 8 требует, чтобы предприятие раскрывало информацию о характере и величине какого-либо изменения в бухгалтерской оценке, оказывающего существенное воздействие в текущем периоде или, как ожидается, окажет существенное воздействие в последующих периодах. Такое раскрытие может быть необходимо в связи с изменениями в:

(a) оценке срока полезного использования нематериального актива;

(b) методе начисления амортизации; или

(c) остаточной стоимости.

122. Предприятие должно также раскрыть следующую информацию:

(a) применительно к нематериальному активу, классифицированному как нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования — балансовую стоимость этого актива и основания для его оценки как нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования. Раскрывая такие основания, предприятие должно описать фактор или факторы, которые в значительной мере повлияли на решение о том, что этот актив имеет неопределенный срок полезного использования.

(b) описание, балансовую стоимость и оставшийся период начисления амортизации в отношении любого отдельного нематериального актива, являющегося существенным для финансовой отчетности предприятия.

(c) применительно к нематериальным активам, приобретенным при помощи государственной субсидии и первоначально признанным по справедливой стоимости (см. пункт 44):

(i) справедливую стоимость, по которой эти активы были первоначально признаны;

(ii) их балансовую стоимость;

(iii) оцениваются ли они после признания с использованием модели учета по фактическим затратам или модели учета по переоцененной стоимости.

(d) наличие и балансовую стоимость нематериальных активов, в отношении прав собственности на которые действуют определенные ограничения, а также балансовую стоимость нематериальных активов, переданных в залог в качестве обеспечения обязательств;

(e) сумму принятых на себя по договору обязанностей по приобретению нематериальных активов.

123. Когда предприятие описывает фактор или факторы, которые сыграли значительную роль при определении того, что срок полезного использования нематериального актива является неопределенным, предприятие должно принимать во внимание перечень факторов, приведенных в пункте 90.

<< Предыдущая — Следующая >>

Учет СПИ НМА

Посредством амортизационных отчислений, рассчитанных по срокам использования, стоимость активов списывается. Для учета амортизации НМА применяется счет 05, в корреспонденции со счетами расходов.

В целях уменьшения трудозатрат большинство фирм и в налоговом, и в бухгалтерском учете предпочитает использовать линейный метод начисления амортизации. При сроке полезного использования НМА свыше двух десятков лет применяют только линейный метод. Расчет по нему определяется формулой:

k = 1 / N * 100%

где:

• k – годовая амортизационная норма;
• N – СПИ.

Месячная рассчитывается делением на 12. Существуют и иные методы исчисления амортизации.

Бухучет

Метод уменьшаемого остатка – остаточная стоимость на первую дату месяца умножается на отношение коэффициента ускорения (1-3) к оставшемуся сроку использования, выраженному в месяцах.

Метод по объёму — за основу берется объем продукции, который ожидается получить во все время использования актива. Составляется отношение фактического значения, полученного за месяц, к расчетному за весь СПИ. Результат умножается на начальную стоимость НМА.

Эти затраты всегда учитываются в периоде их образования.

Внимание! Деловую репутацию амортизируют только линейно.

Налоговый учет

Нелинейный метод, групповой. По амортизационным группам следует определить суммарный баланс начальной датой месяца. Это остаточная стоимость всех активов по группе, амортизация по которым рассчитывается по указанному методу. Затем исчисляем помесячную амортизационную сумму, по каждой группе. Следует норму амортизации, указанную в ст. 259.2 НК РФ, п. 5 (от 14,3 до 0,7% по гр.10), разделить на 100. Полученное значение умножается на суммарный групповой баланс. Месяц за месяцем суммарный баланс будет снижаться.

Приведем расчет амортизации НМА линейно, поскольку этот метод наиболее распространен на практике.

Пусть начальная стоимость НМА — 250,0 тыс. руб. СПИ определен фирмой в 5 лет. Норма амортизации, согласно формуле, приведенной выше, исчисляется 20%. Месячная норма составит 1,67%. 250 000 * 1,67% = 4167,50 – ежемесячные амортизационные отчисления на момент расчета.

МСФО (IAS) 38 НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ

18 Для признания статьи в качестве нематериального актива организация должна продемонстрировать, что эта статья отвечает:

(a) определению нематериального актива (см. пункты — ); и
(b) критериям признания (см. пункты — ).

Это требование применяется в отношении первоначальных затрат на приобретение нематериального актива или его создание собственными силами и последующих затрат на его совершенствование, частичную замену или обслуживание.

19 В пунктах — рассматривается применение критериев признания к нематериальным активам, приобретаемым отдельно, а в пунктах — — применение этих критериев к нематериальным активам, приобретенным при объединении бизнесов. Пункт устанавливает порядок первоначальной оценки нематериальных активов, приобретенных при помощи государственной субсидии, пункты — рассматривают операции обмена нематериальными активами, а пункты — — порядок учета гудвила, созданного внутри организации. В пунктах — изложены принципы первоначального признания и оценки нематериальных активов, созданных самой организацией.

20 Природа нематериальных активов такова, что во многих случаях совершенствование или частичная замена подобных активов не производится. Следовательно, большинство последующих затрат, скорее всего, будет обеспечивать ожидаемые будущие экономические выгоды, заключенные в существующем нематериальном активе, но не будет удовлетворять определению нематериального актива и критериям признания, установленным в настоящем стандарте. Кроме того, зачастую бывает трудно отнести последующие затраты непосредственно к конкретному нематериальному активу, а не к бизнесу в целом. Таким образом, лишь изредка последующие затраты — затраты, понесенные после первоначального признания приобретенного нематериального актива или завершения создания нематериального актива организацией самостоятельно, — признаются в составе балансовой стоимости актива. В соответствии с пунктом последующие затраты на торговые марки, титульные данные, издательские права, клиентские базы и статьи аналогичного содержания (вне зависимости от того, были ли они приобретены или созданы организацией самостоятельно) всегда признаются в составе прибыли или убытка по мере их возникновения. Это связано с тем, что такие затраты невозможно отличить от затрат на развитие бизнеса в целом.

21 Нематериальный актив подлежит признанию тогда и только тогда, когда:

(a) признается вероятным, что организация получит связанные с данным объектом будущие экономические выгоды; и
(b) первоначальная стоимость данного актива может быть надежно оценена.

22 Организация должна оценить вероятность ожидаемых будущих экономических выгод, используя разумные и обоснованные допущения, представляющие собой наилучшую расчетную оценку руководства в отношении совокупности экономических условий, которые будут существовать на протяжении срока полезного использования актива.

23 Организация применяет профессиональное суждение для оценки степени определенности, относящейся к потоку будущих экономических выгод от использования актива, на основе данных, имеющихся на момент первоначального признания, придавая большее значение данным, полученным из внешних источников.

24 Нематериальный актив первоначально оценивается по первоначальной стоимости.

Отдельное приобретение

25 Обычно цена, которую платит организация при отдельном приобретении нематериального актива, отражает ожидания в отношении вероятности получения организацией будущих экономических выгод, заключенных в этом активе. Иными словами, организация ожидает приток экономических выгод, даже если существует неопределенность в отношении сроков или величины такого притока. Таким образом, применительно к отдельно приобретенным нематериальным активам вероятностный критерий признания, указанный в пункте (a), всегда считается выполненным.

26 Кроме того, первоначальная стоимость отдельно приобретенного нематериального актива, как правило, можно надежно оценить. Это особенно справедливо в тех случаях, когда возмещение, уплаченное при приобретении, имеет форму денежных средств или прочих монетарных активов.

27 Первоначальная стоимость отдельно приобретенного нематериального актива включает в себя:

(a) цену его покупки, включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, после вычета торговых скидок и уступок; и
(b) все затраты, непосредственно относящиеся к подготовке актива к использованию по назначению.

28 Примерами непосредственно относящихся затрат являются:

(a) затраты на вознаграждения работникам (как этот термин определен в МСФО (IAS) 19), непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние;
(b) затраты на оплату профессиональных услуг, непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние; и

(c) затраты на проверку надлежащего функционирования актива.

29 Примерами затрат, не включаемых в состав фактических затрат на нематериальный актив, являются:

(a) затраты, связанные с продвижением новых продуктов или услуг (включая затраты на рекламу и проведение мероприятий по их продвижению);
(b) затраты, связанные с ведением коммерческой деятельности на новом месте или с новой категорией клиентов (включая затраты на обучение персонала); и

(c) административные и иные общие накладные расходы.

30 Признание затрат в составе балансовой стоимости нематериального актива прекращается тогда, когда актив приведен в состояние, пригодное для его использования в соответствии с намерениями руководства. Следовательно, затраты, понесенные при использовании или передислокации нематериального актива, не включаются в состав балансовой стоимости этого актива. Например, следующие затраты не включаются в состав балансовой стоимости нематериального актива:

(a) затраты, понесенные в то время, когда актив, пригодный к использованию в соответствии с намерениями руководства, еще не введен в эксплуатацию; и
(b) первоначальные операционные убытки, такие как операционные убытки, понесенные в процессе формирования спроса на результаты, производимые при помощи этого актива.

31 Некоторые операции происходят в связи с разработкой нематериального актива, но не являются обязательными для приведения этого актива в состояние, пригодное для его использования в соответствии с намерениями руководства. Эти побочные операции могут иметь место как до, так и во время разработки. Поскольку побочные операции не являются необходимыми для приведения актива в состояние, пригодное для его использования в соответствии с намерениями руководства, то доходы и расходы по побочным операциям должны признаваться сразу же при их возникновении в составе прибыли или убытка и включаться в соответствующие категории доходов и расходов.

32 Если отсрочка по оплате нематериального актива выходит за рамки обычных условий кредитования, первоначальная стоимость такого актива равна эквиваленту цены при немедленной оплате денежными средствами. Разница между этой суммой и общей суммой платежей признается в качестве процентных расходов на протяжении всего срока кредитования, за исключением случаев, когда она капитализируется в соответствии с порядком, предусмотренным в МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям».

Приобретение в рамках объединения бизнесов

33 В соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов», если нематериальный актив приобретен при объединении бизнесов, первоначальной стоимостью этого нематериального актива является его справедливая стоимость на дату приобретения. Справедливая стоимость нематериального актива будет отражать ожидания участников рынка на дату приобретения в отношении вероятности получения организацией будущих экономических выгод, заключенных в активе. Иными словами, организация ожидает получить экономические выгоды, даже если существует неопределенность в отношении сроков получения и суммы таких экономических выгод. Следовательно, применительно к нематериальным активам, приобретенным при объединениях бизнесов, вероятностный критерий признания, указанный в пункте (a), всегда считается выполненным. Если актив, приобретенный при объединении бизнесов, является отделимым или возникает из договорных или других юридических прав, то существует достаточно информации для того, чтобы надежно оценить справедливую стоимость актива. Таким образом, применительно к нематериальным активам, приобретенным при объединениях бизнесов, критерий надежной оценки, указанный в пункте (b), всегда считается выполненным.

34 В соответствии с настоящим стандартом и МСФО (IFRS) 3 (пересмотренным в 2008 году) на дату приобретения покупатель признает нематериальный актив приобретаемой организации отдельно от гудвила вне зависимости от того, признавался ли этот актив приобретаемой организацией до объединения бизнесов. Это означает, что покупатель признает в качестве актива отдельно от гудвила незавершенный проект исследований и разработок приобретаемой организации, если данный проект отвечает определению нематериального актива. Незавершенный проект приобретаемой организации по исследованиям и разработкам отвечает определению нематериального актива, когда он:

(a) отвечает определению актива; и
(b) является идентифицируемым, т.е. является отделимым или возникает из договорных или иных юридических прав.

Нематериальный актив, приобретенный при объединении бизнесов

35 Если нематериальный актив, приобретенный при объединении бизнесов, является отделимым или возникает из договорных или других юридических прав, то существует достаточно информации для того, чтобы надежно оценить справедливую стоимость актива. Применительно к расчетным оценкам, используемым для оценки справедливой стоимости нематериального актива, если существует диапазон возможных исходов с различными степенями вероятности, то эта неопределенность является фактором, учитываемым при оценке справедливой стоимости.

36 Нематериальный актив, приобретенный при объединении бизнесов, может быть отделимым, но только вместе с каким-либо сопутствующим договором, идентифицируемым активом или обязательством. В таких случаях приобретатель признает нематериальный актив отдельно от гудвила, но вместе с сопутствующей статьей.

37 Приобретатель может признать группу взаимодополняющих нематериальных активов в качестве единого актива при условии, что отдельные активы в группе имеют сходные сроки полезного использования. Например, термины «торговая марка» и «фирменное наименование» часто используются как синонимы товарных знаков и прочих знаков. Тем не менее первые представляют собой общие маркетинговые термины, которые обычно используются применительно к группе взаимодополняющих активов, таких как товарный знак (или знак обслуживания) и связанные с ним торговое наименование, формулы, рецепты и экспертные знания.

38 — 41 [Удалены]

Последующие затраты в отношении приобретенного незавершенного проекта исследований и разработок

42 Затраты на исследования и разработки, которые:

(a) относятся к незавершенному проекту исследований и разработок, приобретенному отдельно или при объединении бизнесов и признанному в качестве нематериального актива; и
(b) возникают после приобретения такого проекта, должны отражаться в учете в соответствии с пунктами — .

43 Применение требований пунктов — означает, что последующие затраты по незавершенному проекту исследований и разработок, приобретенному отдельно или при объединении бизнесов и признанному в качестве нематериального актива:

(a) признаются как расходы в момент возникновения, если данные затраты являются затратами на исследования;
(b) признаются как расходы в момент возникновения, если данные затраты являются затратами на разработку, которые не удовлетворяют критериям признания в качестве нематериального актива, указанным в пункте ; и

(с) увеличивают балансовую стоимость приобретенного незавершенного проекта исследований и разработок, если это затраты на разработку, которые удовлетворяют критериям признания, указанным в пункте .

Приобретение за счет государственной субсидии

44 В некоторых случаях приобретение нематериального актива может не предусматривать оплаты или предусматривать номинальное возмещение, если такое приобретение осуществляется за счет государственной субсидии. Это может произойти, когда государство передает или выделяет организации нематериальные активы, такие как права на посадку в аэропорту, лицензии на радио- и телевещание, импортные лицензии или квоты или права доступа к другим ограниченным ресурсам. В соответствии с МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи» организация может первоначально признать как нематериальный актив, так и субсидию по их справедливой стоимости. Если по выбору организации актив первоначально не признается по справедливой стоимости, то организация признает такой актив по номинальной стоимости (альтернативный порядок учета, разрешенный МСФО (IAS) 20), увеличенной на сумму затрат, непосредственно относящихся к подготовке актива к использованию по назначению.

Обмен активами

45 Один или более нематериальных активов могут быть приобретены путем обмена на немонетарный актив или активы либо некое сочетание монетарных и немонетарных активов. Приведенные ниже рассуждения относятся к простому обмену одного немонетарного актива на другой, но они также применяются ко всем обменам, указанным в предыдущем предложении. Первоначальная стоимость такого нематериального актива оценивается по справедливой стоимости, за исключением случаев, когда: (a) операция обмена лишена коммерческого содержания или (b) справедливая стоимость ни полученного, ни переданного в обмен актива не может быть надежно оценена. Приобретаемый актив оценивается таким способом, даже если организация не может немедленно прекратить признание переданного актива. Если приобретаемый актив не оценивается по справедливой стоимости, то его первоначальная стоимость оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

46 Организация определяет, имеет ли операция обмена коммерческое содержание, путем оценки степени ожидаемого изменения будущих денежных потоков в результате данной операции. Операция обмена имеет коммерческое содержание, если:

(a) структурные параметры (риск, сроки и величина) денежных потоков по полученному активу отличаются от структурных параметров денежных потоков по переданному активу; или
(b) в результате такого обмена изменяется присущая организации стоимость той части ее деятельности, на которую влияет данная операция; и

(c) разница, указанная в подпунктах (a) или (b), является значительной по сравнению со справедливой стоимостью обмененных активов.

Для целей определения того, имеет ли операция обмена коммерческое содержание, необходимо, чтобы присущая организации стоимость той части ее деятельности, на которую влияет данная операция, отражала денежные потоки после налогообложения. Результат этого анализа может быть очевиден и без проведения организацией подробных расчетов.

47 Согласно пункту (b) условием признания нематериального актива является возможность надежной оценки его первоначальной стоимости. Справедливую стоимость нематериального актива можно надежно оценить, если (a) диапазон, в пределах которого варьируются обоснованные оценки справедливой стоимости, незначителен для данного актива или (b) можно обоснованно оценить вероятность разных расчетных оценок в рамках этих пределов и использовать ее при оценке справедливой стоимости. Если организация в состоянии надежно оценить справедливую стоимость полученного актива или переданного в обмен актива, то справедливая стоимость переданного в обмен актива используется в качестве основы для оценки стоимости, если только справедливая стоимость полученного актива не является более очевидной.

Гудвил, созданный внутри организации

48 Гудвил, созданный внутри организации, не подлежит признанию в качестве актива.

49 В некоторых случаях затраты осуществляются с целью создания будущих экономических выгод, но не приводят к созданию нематериального актива, удовлетворяющего критериям признания, установленным настоящим стандартом. Такие затраты часто называются затратами, способствующими формированию гудвила, созданного внутри организации. Гудвил, созданный внутри организации, не подлежит признанию в качестве актива, поскольку он не является идентифицируемым ресурсом (т.е. не является отделимым и не возникает из договорных или иных юридических прав), который контролируется организацией и может быть надежно оценен по первоначальной стоимости.

50 Различия между справедливой стоимостью организации и балансовой стоимостью ее идентифицируемых чистых активов в любое время можно соотнести с рядом факторов, влияющих на справедливую стоимость организации. Тем не менее такие различия не представляют собой первоначальную стоимость нематериальных активов, контролируемых организацией.

Нематериальные активы, созданные самой организацией

51 Иногда трудно оценить, удовлетворяет ли самостоятельно созданный нематериальный актив критериям признания в силу проблем, связанных с:

(a) определением наличия и момента возникновения идентифицируемого актива, который будет приносить ожидаемые будущие экономические выгоды; и
(b) надежным определением первоначальной стоимости активов. В некоторых случаях затраты на создание нематериального актива самой организацией невозможно отличить от затрат на сохранение или увеличение гудвила, созданного внутри организации, либо на осуществление повседневной деятельности.

Следовательно, помимо соблюдения общих требований к признанию и первоначальной оценке нематериального актива, организация применяет требования и указания пунктов — в отношении всех нематериальных активов, созданных самой организацией.

52 Для оценки того, удовлетворяет ли критериям признания самостоятельно созданный организацией нематериальный актив, организация подразделяет процесс создания актива на две стадии:

(a) стадию исследований; и
(b) стадию разработки.

Несмотря на то, что термины «исследования» и «разработка» определены, термины «стадия исследований» и «стадия разработки» имеют более широкое значение в контексте настоящего стандарта.

53 Если в рамках внутреннего проекта, направленного на создание нематериального актива, организация не может отделить стадию исследований от стадии разработки, то организация учитывает затраты на такой проект так, как если бы они были понесены только на стадии исследований.

Стадия исследований

54 Ни один нематериальный актив, являющийся результатом исследований (или осуществления стадии исследований в рамках внутреннего проекта), не подлежит признанию. Затраты на исследования (или на осуществление стадии исследований в рамках внутреннего проекта) подлежат признанию в качестве расходов в момент их возникновения.

55 На стадии исследований в рамках внутреннего проекта организация не может продемонстрировать наличие нематериального актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Следовательно, соответствующие затраты признаются в качестве расходов в момент их возникновения.

56 Примерами исследовательской деятельности являются:

(a) деятельность, направленная на получение новых знаний;
(b) поиск, оценка и окончательный отбор областей применения результатов исследований или иных знаний;

(c) поиск альтернативных материалов, устройств, продукции, процессов, систем или услуг; и

(d) формулирование, проектирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

Стадия разработки

57 Нематериальный актив, являющийся результатом разработок (или осуществления стадии разработки в рамках внутреннего проекта), подлежит признанию тогда и только тогда, когда организация может продемонстрировать все перечисленное ниже:

(a) техническую осуществимость завершения разработки нематериального актива и доведения его до состояния, пригодного для использования или продажи;
(b) свое намерение завершить разработку нематериального актива и использовать или продать его;

(c) способность использовать или продать нематериальный актив;

(d) предполагаемый способ извлечения вероятных будущих экономических выгод. Помимо прочего, организация может продемонстрировать наличие рынка сбыта для продукта, получаемого от использования нематериального актива, или самого нематериального актива, или же, если этот актив предназначен для внутреннего использования самой организацией, полезность такого нематериального актива;

(e) наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов, необходимых для завершения процесса разработки и использования или продажи нематериального актива;

(f) способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в процессе его разработки.

58 В некоторых случаях организация может на стадии разработки в рамках внутреннего проекта идентифицировать нематериальный актив и продемонстрировать, что этот актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Это происходит потому, что стадия разработки проекта является более продвинутой по сравнению со стадией исследований.

59 Примерами деятельности по разработке являются:

(a) проектирование, конструирование и тестирование прототипов и моделей перед началом производства или использования;
(b) проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, предполагающих новую технологию;

(c) проектирование, строительство и эксплуатация опытной установки, не являющейся экономически целесообразной для коммерческого производства; и

(d) проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернатив новым или усовершенствованным материалам, устройствам, продукции, процессам, системам или услугам.

60 Для демонстрации того, каким образом нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды, организация оценивает будущие экономические выгоды, подлежащие получению от актива, пользуясь принципами МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Если актив будет создавать экономические выгоды только в сочетании с другими активами, организация применяет концепцию МСФО (IAS) 36 в части единиц, генерирующих денежные средства.

61 Наличие ресурсов для завершения создания, использования и получения выгод от нематериального актива может быть продемонстрировано, например, наличием бизнес-плана, показывающего требуемые технические, финансовые и прочие ресурсы и способность организации обеспечить эти ресурсы. В некоторых случаях организация демонстрирует возможность использования внешнего финансирования, заручившись подтверждением кредитора о его готовности финансировать предусмотренную бизнес-планом деятельность.

62 Используемые организацией системы калькуляции затрат часто обеспечивают надежную оценку затрат на создание нематериального актива собственными силами, таких как заработная плата и прочие затраты, понесенные при получении авторских прав или лицензий либо при разработке компьютерных программ.

63 Торговые марки, титульные данные, издательские права, клиентские базы и аналогичные по существу статьи, созданные самой организацией, не подлежат признанию в качестве нематериальных активов.

64 Затраты на торговые марки, титульные данные, издательские права, клиентские базы и аналогичные по существу статьи, созданные самой организацией, невозможно отличить от затрат на развитие бизнеса в целом. Следовательно, такие статьи не подлежат признанию в качестве нематериальных активов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией

65 Применительно к пункту первоначальная стоимость нематериального актива, созданного самой организацией, равна сумме затрат, понесенных с даты, на которую нематериальный актив впервые стал удовлетворять критериям признания, указанным в пунктах , и . Пункт запрещает восстановление затрат, которые уже были признаны в качестве расходов.

66 В состав первоначальной стоимости нематериального актива, созданного самой организацией, включаются все затраты, непосредственно связанные с созданием, производством и подготовкой этого актива к использованию в соответствии с намерениями руководства. Примерами непосредственно связанных затрат являются:

(a) затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании нематериального актива;
(b) затраты на вознаграждения работникам (как этот термин определен в МСФО (IAS) 19), возникающие в связи с созданием нематериального актива;

(c) выплаты, необходимые для регистрации юридического права; и

(d) амортизация патентов и лицензий, использованных для создания нематериального актива.

МСФО (IAS) 23 устанавливает критерии признания процентов в качестве элемента первоначальной стоимости нематериального актива, созданного самой организацией.

67 В состав первоначальной стоимости нематериального актива, созданного самой организацией, не входят следующие затраты:

(a) торговые, административные и прочие общие накладные затраты, кроме тех, которые могут быть отнесены непосредственно на подготовку актива к использованию;
(b) выявленная неэффективность и первоначальные операционные убытки, возникшие до момента достижения плановой производительности указанного актива; и

(c) затраты на обучение персонала работе с активом.

Пример, иллюстрирующий пункт
Организация разрабатывает новый процесс производства. В 20X5 году понесенные затраты составили 1 000 д.е., из которых 900 д.е. возникли до 1 декабря 20X5 года, а 100 д.е. — в период с 1 декабря 20X5 года по 31 декабря 20X5 года. Организация может продемонстрировать, что по состоянию на 1 декабря 20X5 года процесс производства удовлетворял критериям признания в качестве нематериального актива. Возмещаемая сумма ноу-хау, заключенного в указанном процессе (с учетом будущих денежных оттоков, вызванных необходимостью завершения процесса таким образом, чтобы его можно было использовать), составляет 500 д.е.

В конце 20X5 года процесс производства признается в качестве нематериального актива по первоначальной стоимости, составляющей 100 д. е. (затраты, понесенные с даты, когда нематериальный актив впервые стал удовлетворять критериям признания, т.е. 1 декабря 20X5 года). Затраты в размере 900 д. е., понесенные до 1 декабря 20X5 года, признаются в качестве расходов, поскольку до 1 декабря 20X5 года критерии признания не удовлетворялись. Данные затраты не включаются в состав затрат на процесс производства, отражаемых в отчете о финансовом положении.

В 20X6 году понесенные затраты составили 2 000 д.е. В конце 20X6 года возмещаемая сумма ноу-хау, заключенного в указанном процессе (с учетом будущих денежных оттоков, вызванных необходимостью завершения процесса таким образом, чтобы его можно было использовать), составила в расчетной оценке 1 900 д.е.

В конце 20X6 года затраты на процесс производства составляют 2 100 д.е. (затраты в размере 100 д.е., признанные по состоянию на конец 20X5 года, плюс затраты в размере 2 000 д.е., признанные в 20X6 году). Организация признает убыток от обесценения в размере 200 д.е. с тем, чтобы скорректировать исходную (до убытка от обесценения) балансовую стоимость процесса (2 100 д.е.) до его возмещаемой суммы (1 900 д.е.). Этот убыток от обесценения будет восстановлен в последующем периоде в том случае, если будут выполнены требования МСФО (IAS) 36, предъявляемые к восстановлению убытка от обесценения.

——————————— В настоящем стандарте монетарные суммы выражены в «денежных единицах (д.е.)».

Срок полезного использования НМА в вопросах и ответах

Может ли срок полезного использования изменяться в процессе эксплуатации НМА?

Да. Фирма обязана каждый год проводить проверку данных БУ по НМА и корректировать при необходимости срок с отражением образовавшихся отклонений.

Нужно ли проводить проверку данных БУ в отношении активов с не определенным ранее сроком?

Да, нужно на общих основаниях.

Возможен ли пересмотр сроков использования НМА в НУ?

Нет, сроки фиксированы и пересмотру не подлежат.

Как определить СПИ сайта компании?

В большинстве случаев СПИ сайта не отражается в документах. Фирма может установить такой срок самостоятельно, отразив его во внутренних приказах или локальных НА. Нужно быть готовым при этом к претензиям со стороны ФНС. Инспекция может потребовать признать невозможность установления фактического СПИ ресурса и использовать срок в 10 лет для целей НУ. Однако позиция фискальных органов не является бесспорной.

Как начисляют амортизацию по НМА НКО?

Такие активы, принадлежащие НКО, амортизации не подлежат.

Электронный учебник, 2006
Предыдущая

МОДУЛЬ 3.4. АМОРТИЗАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Нематериальные активы учитываются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости. Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. Амортизационные отчисления производятся одним из следующих способов: · линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования; · способом уменьшаемого остатка; · способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений при линейном способе определяется на основе первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При способе уменьшаемого остатка сумма амортизационных отчислений за год рассчитывается на основе остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальных активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится в зависимости от натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного объекта.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта приносит прибыль, выгоду предприятию.

Сроком полезного использования для патентов, лицензий, прав использования и так далее является срок, оговоренный договором.

По нематериальным активам, для которых трудно или невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на условный период (но не более срока деятельности организации).

В России такой период составляет 20 лет беспрерывной эксплуатации. В Китае срок полезного использования в аналогичных случаях составляет 10 лет. В США в подобных ситуациях принято ориентироваться на так называемый разумный период, не превышающий 40 лет.

По нематериальным активам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, и нематериальным активам бюджетных организаций амортизация не начисляется.

Имеется возможность не начислять амортизационные отчисления по некоторым видам нематериальных активов, перечень которых предприятие устанавливает самостоятельно. Обычно к ним относятся активы, стоимость которых не уменьшается с годами (например, товарные знаки).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Тестовый контроль
1. Можно ли оценивать нематериальные активы по остаточной стоимости? 2. В каких случаях имеет смысл отказаться от амортизации объекта нематериальных активов? 3. Если невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов

Материал предоставлен сайтом AUP.Ru (Электронная библиотека экономической и деловой литературы)

Похожие материалы: Амортизация долга, ипотечные ссуды, изменение финансовых контрактов Амортизационные группы (подгруппы). Особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп (подгрупп) — ст.258 НК РФ Амнистия Амортизация основных средств Амортизация основных фондов (Фролова Т.А., 2009) Амортизируемое имущество