Естественная убыль. Бухгалтерский учет и налогообложение

Естественная убыль неизбежно сопровождает продажу некоторых товаров. Ее требуется рассчитывать на основании закона, показатель фигурирует в бухгалтерском и налоговом учете.

Вопрос: Как отразить в учете потери принадлежащего организации товара в процессе его транспортировки покупателю (в пределах норм естественной убыли и допустимых технологических потерь, а также сверх норм), если виновное лицо не установлено? Организация доставляет товар (комбикорм) собственным автомобильным транспортом до склада покупателя. Вес нетто товара на складе организации (при отгрузке) составил 100 т. При приемке покупателем вес нетто составил 99,7 т. Технологической картой, разработанной организацией, предусмотрены потери от расхождения в показаниях весов в месте отгрузки и в месте получения, не превышающие 0,1% перевозимой массы груза. Фактическая себестоимость 1 т перевозимого товара (равная цене его приобретения для целей налогового учета) составила 80 000 руб. «Входной» НДС по товару принят к вычету при его принятии к учету. Виновное в сверхнормативных потерях лицо не установлено, документального подтверждения уполномоченного органа государственной власти об отсутствии виновных лиц организация не имеет. В налоговом учете применяется метод начисления. Посмотреть ответ

Естественная убыль

О понятии естественной убыли говорится в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли (Утверждены Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95).
В них разъясняется, что под естественной убылью товарно-материальных ценностей (ТМЦ) следует понимать потерю в виде уменьшения массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами, которая является следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

Соответственно, норма естественной убыли — это допустимая величина безвозвратных потерь, которая определяется:

  • при хранении ТМЦ — за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;
  • при транспортировке ТМЦ — путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

В Методических рекомендациях особо оговаривается, что к естественной убыли не относятся:

  • технологические потери;
  • потери от брака;
  • потери ТМЦ при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.

Кроме того, в нормы естественной убыли не включаются потери ТМЦ при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды аварийных потерь.

Списание ЕУ при отсутствии потерь

Списание убыли при отсутствии убытков не допускается. Подобные действия могут быть отнесены к противоправным, направленным для незаконного уменьшения налогообложения.

Естественная убыль отражается, прежде всего, в налоговых отчетах. Рассчитывается она для уменьшения налоговых отчислений. Широко применяется не только предприятиями, но и магазинами, торговыми центрами. Определяются нормы Правительством РФ. Раз в пять лет они пересматриваются. Пользоваться нужно теми показателями, которые были утверждены последними. Опираться нужно именно на нормы, установленные законом, а не предприятием.

Нормы естественной убыли при хранении продовольственных товаров и сельхозпродукции

N Нормативный документ Сфера применения и виды продукции
1Приказ Росрыболовства от
31.07.2009 N 676
Масса мороженой неглазированной продукции
из рыбы (при хранении на холодильниках)
2Приказ Минсельхоза России от
14.01.2009 N 3
Зерно, продукты переработки зерна (крупы,
отруби и т.д.) и семена различных культур

(по климатическим поясам)

3Приказ Минсельхоза России от
26.06.2008 N 273
Этиловый спирт — при закупке, хранении,
поставке, а также при производстве и

обороте алкогольной продукции и продукции

винодельческой промышленности

4Приказ Минсельхоза России от
16.08.2007 N 395
Мясо и мясопродукты, в том числе:
— мясо и субпродукты парные, охлажденные,

подмороженные и замороженные;

— колбасы и копчености;

— полуфабрикаты

5Приказ Минсельхоза России от
12.12.2006 N 463
Этиловый спирт
6Приказ Минсельхоза России от
28.08.2006 N 270
Продукция и сырье сахарной промышленности
(сахар-песок, сахар кусковой, сахар-

сырец, сахарная свекла)

7Приказ Минсельхоза России от
28.08.2006 N 269
Мясо кроликов и птицы
8Приказ Минсельхоза России от
28.08.2006 N 268
Столовые корнеплоды (морковь, свекла,
редис, редька, репа), картофель, плодовые

(томаты, огурцы, перец, баклажаны) и

зеленные (салат, укроп, петрушка, зеленый

лук и др.) овощные культуры

9Приказ Минсельхоза России от
28.08.2006 N 267
Творог и сыры
10Приказ Минсельхоза России от
28.08.2006 N 266
Сливочное масло, упакованное монолитами в
пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных

материалов

11Постановление Госснаба СССР
от 29.07.1983 N 81
Шрот подсолнечный и подсолнечные
соапстоки
12Постановление Госснаба СССР
от 04.05.1982 N 39
Семена подсолнечника (при хранении на
предприятиях масло-жировой

промышленности), а также горчичный

порошок и цикорий корневой свежий

При этом согласно п. 2 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814, организации торговли и общественного питания должны руководствоваться нормами, разработанными и утвержденными Минпромторгом России.
Приказом данного ведомства от 01.03.2013 N 252 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания» утверждены Нормы естественной убыли для организаций торговли и общественного питания.

Бухгалтерский учет потерь

Наличие утвержденных норм не означает, что можно автоматически списывать суммы, исчисленные по нормам, в расходы.
Нужно сначала выявить фактическую недостачу или расхождение между данными сопроводительных документов и реальным наличием имущества при его приемке — то есть установить сам факт потерь и определить их общую величину.

В бухгалтерском учете суммы выявленных потерь и недостач относятся в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Затем рассчитывается предельная величина потерь исходя из установленных норм.

В расходы относится меньшая из указанных величин.

Нюансы

Чтобы не возникло проблем с налоговыми службами после списания выявленных потерь как естественную убыль продукции, следует руководствоваться действующими нормами, учитывая специфику транспортировки, хранения, климатических зон.

Факты недостачи должны быть оформлены соответствующим образом, подтверждены:

  • актом расхождения при приеме товара;
  • актом инвентаризации.


Заказать бесплатную консультацию юриста

Хранение

Если поступившее на предприятие сырье до передачи его в производство хранится какое-то время на складах (холодильниках, морозильниках), может возникнуть его естественная убыль.
Кроме того, возникновение убыли возможно в отношении выпущенной, но нереализованной пищевой продукции.

Выявленная недостача отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту соответствующего счета (10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция»). В первом случае (при выявлении потери сырья) убыль в пределах норм будет являться частью себестоимости выпущенной продукции и, соответственно, отражаться на счетах учета затрат (25 «Общепроизводственные расходы», 20 «Основное производство»).

Во втором случае (при выявлении потерь товара и готовой продукции) убыль в пределах норм следует отразить по дебету счета 44 «Расходы на продажу».

Все сверхнормативные потери отражаются по дебету счета 91-2 «Прочие расходы».

Пример

Партия замороженной черной смородины в деревянных ящиках массой нетто 1000 кг поступила на склад 10 августа и была реализована в декабре частями:

  • 600 кг — 14 декабря;
  • 394 кг — 21 декабря.

Продолжительность хранения смородины составила:

  1. для первой части партии смородины — 4 полных месяца и 5 дней 5-го месяца;
  2. для второй части партии смородины — 4 полных месяца и 12 дней 5-го месяца.

Фактические потери — 6 кг (1000 — 600 — 394).
При норме убыли за 4 месяца хранения, равной 0,65%, и за 5 месяцев — 0,77%, естественная убыль (ЕУ) в пределах норм составит 6,78 кг (4,02 + 2,76), где:

  • 4,02 кг (600 кг x (0,65% + (0,77% — 0,65%) : 31 календ. дн. x 5 календ. дн.) : 100) — ЕУ первой части смородины;
  • 2,76 кг ((400 кг — 4,02 кг) x (0,65% + ((0,77% — 0,65%) : 31 календ. дней x 12 календ. дн.) : 100)) — ЕУ второй части смородины.

Как видим, фактическая недостача (6 кг) соответствует нормам ЕУ и полностью списывается на расходы.

Учет недостачи в пределах норм естественной убыли

Согласно п. п. 58, 59 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов недостачи и порча, выявленные при приемке поступивших в организацию материалов, учитываются в следующем порядке:

  • сумма недостач и порчи в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на договорную (продажную) цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и НДС, относящиеся к ним, не учитываются. Сумма недостач и порчи списывается с кредита счета расчетов в корреспонденции с дебетом счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Одновременно недостающие и (или) испорченные материалы списываются со счета 94 и относятся на транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) или на счета отклонений в стоимости материальных запасов (счет 16). Суммы НДС в части, которая приходится на потери в пределах норм естественной убыли, можно принять к вычету в общем порядке (Письма Минфина России от 09.08.2012 N 03-07-08/244, от 11.01.2008 N 03-07-11/02).

Причины, влияющие на естественные потери

Количество товарно-материальных ценностей может уменьшиться под влиянием различных факторов.

Выделим самые распространенные из них:

№ п/пВид физико-химического, биологического процессаПримечание
1Усушка, испарение влаги, улетучивание веществНормы не применяются для герметически упакованных продуктов.
2Утруска или распылениеУчитывается при инвентаризации сыпучих мелкозернистых товаров.
3РаскрошкаКасается обсыпанной сахаром карамели. Может возникнуть при разрубе мороженого мяса, рыбы.
4Утечка, таяние, просачиваниеВпитывание в тару, характерное для жиров, халвы и других товаров или при протекании упаковочной тары. Когда клеточный сок мороженого мяса, рыбы теряется при размораживании данной продукции.
5РазливХарактерные потери при перекачке жидкостей или реализации товара на разлив.
6БойНормируется для изделий, расфасованных в стеклотару, зеркал, различных посудных товаров.

Учет недостачи сверх норм естественной убыли

Недостачи и порча материалов сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости, в которую включаются (п. 58 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов):

  • стоимость недостающих и испорченных материалов без учета НДС, по подакцизным товарам — с учетом акцизов;
  • сумма ТЗР, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным материалам;
  • сумма НДС, относящаяся к стоимости материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Сверхнормативные потери нужно взыскивать с виновных лиц, в том числе путем предъявления претензий к перевозчикам или применения положений трудового законодательства о возмещении ущерба материально ответственными лицами.
Когда это невозможно — к примеру, если виновное лицо не установлено или если организация решит простить виновника, — сверхнормативные потери списываются на уменьшение финансового результата в бухгалтерском учете (в состав прочих расходов, на счет 91 «Прочие доходы и расходы») и не принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

В случае выставления претензии перевозчику, фактическая себестоимость недостач и порчи сверх норм естественной убыли учитывается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям», и списывается с кредита счета расчетов.

Пример.

Организация закупила 2000 кг замороженного мяса в тушах по цене 275 руб. за кг (в том числе НДС — 25 руб.). При приемке выявлена недостача в размере 20 кг. Расстояние, которое преодолел перевозчик, — 200 км. Организация списывает отклонения в пределах норм естественной убыли на счет 20 в месяце приобретения сырья. В отношении недостачи, превышающей нормы естественной убыли, она выставляет претензию перевозчику.

В соответствии с Приложением 3 к Приказу Минсельхоза России N 425, Минтранса России N 138 от 21.11.2006 норма естественной убыли при перевозке автомобильным транспортом замороженного мяса в тушах на расстояние 200 км составляет 0,25%. Таким образом, норма естественной убыли мяса при перевозке — 5 кг, что соответствует 1375 руб. (в том числе НДС — 125 руб.). Сверхнормативная недостача мяса (15 кг) на сумму 4125 руб. (в том числе НДС — 375 руб.) предъявляется перевозчику.

Содержание операции Дебет Кредит Сумма
Принято на учет мясо в фактическом количестве

(1980 кг x 250 руб.)

10 60 495 000
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком

(1980 кг x 25 руб.)

19 60 49 500
НДС принят к вычету 68-НДС 19 49 500
Отражена недостача мяса в пределах норм естественной убыли 94 60 1250
Отражена сумма НДС в части, которая приходится на потери в пределах норм естественной убыли 19 60 125
НДС принят к вычету 68-НДС 19 125
Недостача в пределах норм естественной убыли списывается в производство 20 94 1250
Предъявлена претензия перевозчику на сумму недостающего товара 76-2 60 4125

Когда убыль товара не является естественными потерями?

Исключают принимать при расчете естественным образом допустимые потери:

  • связанные с технологиями производства, выпуском бракованной продукции или в ходе ремонтных работ;
  • при хранении и транспортировке, если не соблюдены стандартные требования, технические, технологические условия;
  • когда товар принимают, пересчитывая штучное количество;
  • если поставляемая продукция герметически упакована;
  • при использовании для хранения резервуаров повышенного давления;
  • когда необходимость услуг хранения возникает при транзитной транспортировке.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При этом следует заметить, что, до 01.01.2015 г. по мнению Минфина России, в соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ в случае возникновения недостач при хранении (транспортировке) товаров организация вправе принять к вычету «входной» НДС со стоимости утраченного товара только в той части, которая приходится на потери в пределах норм естественной убыли, установленных законодательством (см., например, Письма Минфина России от 09.08.2012 N 03-07-08/244, от 11.01.2008 N 03-07-11/02, от 15.08.2006 N 03-03-04/1/628).
С 01.01.2015 года п. 7 ст. 171 НК РФ утратил свою силу.

В связи с этим с 01.01.2105 года организация вправе принять к вычету «входной» НДС со всей стоимости утраченного товара.

Порядок расчета естественной убыли

Расчет ущерба определяется на основании данных инвентаризации, в процессе которой была обнаружена недостача. Фактический объем продукции, хранящейся на складе, определяется с помощью операций:

  1. подсчет;
  2. взвешивание;
  3. снятие мерок.

Акт о результатах инвентаризации должен быть составлен в установленном порядке. Расчет производится относительно каждого наименования продукции. В результате составляется Ведомость расхождений, выполняющаяся по форме 0504092.

Если расчет производится в отношении продуктов питания, нужно выполнить зачет недостач излишками по пересортице. Если после него найдена недостача, естественная убыль будет актуальна только в отношении продукта, объем которого уменьшился.

Формула для расчета

Находится размер естественной убыли по следующей формуле:

У = Т х Н : 100

В формуле фигурируют следующие значения:

  • У – размер естественной убыли;
  • Т – величина транспортируемой продукции или товаров, попавших на склад другим путем, за интересующий период;
  • Н – норма убыли, установленная Министерствами в отношении конкретного продукта.

Посмотреть нормы убыли по интересующему товару можно в соответствующем постановлении.

Пример расчёта естественной убыли

На дату инвентаризации говядина хранилась в холодильных камерах на протяжении недели. В данном случае актуальным является Приложение №32 о естественной убыли. В нем указаны нормы хранения мяса в интересующей климатической зоне:

  1. при хранении на протяжении 3 суток – 0,08%;
  2. при хранении от 3 до 10 суток норма повышается на 0,01% за каждые сутки.

Следовательно, должны быть проведены следующие расчеты:

  1. Из 7 вычитаем 3, результат (4) умножаем на 0,01% для определения посуточного увеличения нормы;
  2. Мясо хранилось в холодильнике три дня, следовательно, в отношении него уже начислено 0,08%. К этому значению прибавляем значение, полученное при предыдущих расчетах (0,04%);
  3. Норма ЕУ будет составлять 0,12%.

ВНИМАНИЕ! Требуется изучать не только само Приложение о нормах, но и особенности, указанные после основного текста. К примеру, нормы могут меняться в зависимости от того, как хранится мясо: с полимерной пленкой или без нее.

Рейтинг
( 2 оценки, среднее 4.5 из 5 )
Понравилась статья? Поделиться с друзьями: