Технологические потери и естественная убыль материалов

Отходами производства и потребления признаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, которые образовались в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства.

Отходы могут быть безвозвратными и возвратными.

Безвозвратные отходы или технологические потери не могут быть использованы в дальнейшем в производстве или реализованы на сторону.

В данной статье рассмотрим порядок налогообложения и учета безвозвратных отходов.

Технологические потери

Под технологическими понимаются потери, возникающие при производстве или транспортировке товаров (работ, услуг) и обусловленные технологическими особенностями производственного цикла или транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
В частности, к технологическим потерям относятся:

• потери муки при замесе теста (п. 7.2.2 Правил организации и ведения технологического процесса на хлебопекарных предприятиях, утвержденных Минсельхозпродом России 12.07.1999);
• потери при передаче тепловой энергии, возникающие через теплоизоляционные конструкции теплопроводов в виде пара, конденсата, воды (п. 2 Порядка определения нормативов технологических потерь при передаче тепловой энергии, теплоносителя, утвержденного Приказом Минэнерго России от 30.12.2008 N 325).

Бухгалтерский учет

Безвозвратные отходы или технологические потери не могут принести организации экономических выгод, в связи с чем они не принимаются к бухгалтерскому учету в качестве активов и, соответственно, не оцениваются (п. 7.2, пп. «а» п. 7.2.1, п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997)).
Аналогичный порядок в отношении безвозвратных отходов установлен некоторыми отраслевыми рекомендациями по учету затрат на производство (например, п. 60 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792, п. 7 Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, утвержденных Минэкономики России 16.07.1999, п. 27 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (утв. Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.1970)).

Таким образом, отдельный учет расходов в виде технологических потерь не ведется.

Бухгалтерская пресса и публикации

«Российский налоговый курьер», N 12, 2004

ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ ПОТЕРИ И ЕСТЕСТВЕННАЯ УБЫЛЬ:

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

Потери товарно-материальных ценностей при производственных процессах неизбежны. В одних случаях это обусловлено спецификой применяемых технологий, в других — физико-химическими свойствами товаров и материалов. Как правильно учесть понесенные потери для целей налогообложения прибыли?

Чем различаются технологические потери

и естественная убыль

Для целей налогообложения прибыли к материальным расходам приравниваются:

— потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном Правительством РФ порядке (пп.2 п.7 ст.254 НК РФ);

— технологические потери при производстве и транспортировке (пп.3 п.7 ст.254 НК РФ).

Во избежание путаницы разграничим эти два понятия.

Естественная убыль — это уменьшение массы товарно-материальных ценностей из-за естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств при сохранении качества ценностей в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативно-правовыми актами. Такое определение естественной убыли содержится в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденных Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95. Потери от естественной убыли возникают при хранении и транспортировке материальных ценностей. К естественной убыли относятся усушка, утруска, выветривание, испарение и т.п.

Обратите внимание: к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, которые вызваны нарушением требований и стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации оборудования и повреждением тары.

Технологические потери возникают в процессе обработки, переработки и доставки ценностей в силу особенностей применяемых технологий. Например, в металлургии часть металла уходит в шлак, при деревообработке часть древесины превращается в стружку и т.д.

При транспортировке грузов могут возникать и технологические потери, и естественная убыль. Поэтому эти два вида потерь нужно различать. А для этого необходимо установить причину потерь. Например, при усушке масса ценностей изменяется вследствие выпаривания. То есть потери связаны с изменениями физико-химических свойств: влага переходит в пар. При утруске масса ценностей изменяется в результате оседания пыли с сыпучих грузов. В этом случае также изменяются физико-химические свойства. А если потери возникают по технологическим причинам? Например, после транспортировки какое-то количество нефти остается на дне цистерн, часть сыпучих грузов — в щелях вагонов. Здесь имеют место технологические потери. Физико-химические свойства перевозимых материалов не изменяются: на дне цистерны остается та же самая нефть, а в щелях вагона — те же самые сыпучие грузы.

Технологические потери

Технологические потери при производстве и (или) транспортировке зависят от эксплуатационных (технических) характеристик используемого оборудования. Количество потерь по конкретному технологическому процессу для целей налогообложения прибыли должно быть обосновано и документально подтверждено в соответствии с требованиями ст.252 НК РФ. Такова позиция налоговых органов.

Рассмотрим, какие документы необходимо оформить, чтобы подтвердить правомерность списания потерь.

За разъяснениями обратимся к Письму Минфина России от 02.09.2003 N 04-02-05/1/85. В нем говорится, что организации самостоятельно определяют норматив образования отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Для этого организации могут воспользоваться услугами сторонних специализированных организаций либо привлечь собственных квалифицированных специалистов.

При разработке норм технологических потерь следует исходить из особенностей технологического процесса. Нормативы закрепляются в технологической карте либо в ином аналогичном внутреннем документе. При условии, что нормы установлены и обоснованы технологами. После этого уполномоченные лица подписывают документ. Кроме того, нормы технологических потерь должны быть утверждены приказом руководителя организации.

———————————————————————————————— Технологическая карта (смета технологического процесса) — документ, который не имеет унифицированной формы и утверждается предприятием в качестве внутреннего документа. — Прим. ред.

Чтобы установить нормативы образования технологических потерь, можно воспользоваться отраслевыми нормативными актами, расчетами и результатами исследований технологических служб предприятия либо иными лимитами, регламентирующими ход технологического процесса. Целесообразно применять различные унифицированные справочные материалы по удельным показателям образования основных видов отходов производства и потребления, изданные отраслевыми ведомствами.

Пример 1. Предприятие производит мебель. Норматив образования опилок для фанеры марки «А» — 100 кг на 1 т, для фанеры марки «Б» — 120 кг на 1 т. Опилки от фанеры марки «Б» впоследствии используют в производстве в виде возвратных отходов (изготавливают ДСП). При этом 15 кг на 1 т опилок — безвозвратные отходы.

За март 2004 г. переработано 900 т фанеры марки «А» и 800 т фанеры марки «Б».

Составим смету технологического процесса, или технологическую карту (см. таблицу на с. 56).

Таблица

Технологическая карта производства фанеры за март 2004 года

——————————T——————————————T————————————————————————T———————————————————————T———————————————————————¬ | Марка | Норматив | Нормы переработки (т) | Фактические данные | Отклонение (т) | | | образования | | переработки (т) | | | | отходов (%) | | | | | +—————T————————+————————T———————————————+————————T——————————————+————————T——————————————+ | |всего|в том |израсхо—| отходы |израсхо—| отходы |израсхо—| отходы | | | |числе |довано +—————T—————————+довано +—————T————————+довано +—————T————————+ | | |без— | |всего|в том | |всего|в том | |всего|в том | | | |возврат—| | |числе | | |числе | | |числе | | | |ных | | |без— | | |без— | | |без— | | | | | | |возврат— | | |возврат—| | |возврат—| | | | | | |ные | | |ные | | |ные | | | | | | |(стр. 2 х| | | | | | | | | | | | |стр. 4) | | | | | | | +—————————+—————+————————+————————+—————+—————————+————————+—————+————————+————————+—————+————————+ | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | +—————————+—————+————————+————————+—————+—————————+————————+—————+————————+————————+—————+————————+ |Марка «А»| 10 | 10 | 900 | 90 | 90 | 900 | 90 | 90 | — | — | — | +—————————+—————+————————+————————+—————+—————————+————————+—————+————————+————————+—————+————————+ |Марка «Б»| 12 | 1,5 | 800 | 96 | 12 | 800 | 96 | 12 | — | — | — | +—————————+—————+————————+————————+—————+—————————+————————+—————+————————+————————+—————+————————+ | Петренко | |Генеральный директор: ———————— Петренко А.С. | | Иванов | |Составил: главный экономист —————— Иванов П.А. | L——————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————

Технологи и экономисты предприятия должны постоянно следить за тем, чтобы фактические потери сырья и материалов не превышали утвержденных норм. Превышение реальных технологических потерь над установленными нормами, как правило, свидетельствует либо о нарушении технологии, либо об использовании некачественного сырья, либо о неправильных расчетах. При регулярном превышении установленные нормы технологических потерь необходимо пересмотреть.

Важно различать технологические потери и возвратные отходы. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, которые образовались в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг). Эти материальные ресурсы в ходе переработки частично утратили потребительские качества (химические или физические свойства), и поэтому они используются с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используются по прямому назначению (п.6 ст.254 НК РФ). Например, к возвратным отходам относятся куски металла и металлическая стружка, которые можно сдать в металлолом. К возвратным отходам не относятся остатки товарно-материальных ценностей, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья, а также попутная продукция, получаемая в процессе производства.

И технологические потери, и возвратные отходы связаны с технологическими особенностями производства. В то же время между этими видами потерь есть одно существенное различие: возвратные отходы можно еще раз использовать (или в производстве, или реализовать на сторону), технологические же потери являются безвозвратными — их дальнейшее использование невозможно.

Объем сырья и материалов, списываемых в производство, рассчитывается исходя из технологических норм их расхода. При этом учитывается и количество безвозвратных и возвратных отходов. Другими словами, количественные нормы расхода сырья изначально учитывают объем образования возвратных отходов и безвозвратных потерь при производстве продукции.

Сырье отпускают в производство на основании лимитно-заборной карты (требования, сметы расхода сырья и материалов, иного документа), составленной в натуральных единицах измерения материального ресурса. Обычно в этом документе содержится информация о весе сырья либо материала, отпущенного в производство. На практике нередки случаи, когда при выдаче со склада, например, металлического листа для заготовки изделия в лимитно-заборную карту вносят информацию об объеме планируемых производственных отходов.

Оценка технологических потерь

Нормы технологических потерь применяются к количественным показателям товарно-материальных ценностей. Стоимость же этих ценностей в бухгалтерском и налоговом учете различна. В налоговом учете в стоимость товарно-материальных ценностей не включаются внереализационные расходы и расходы, которые учитываются в особом порядке:

— суммовые и курсовые разницы, которые возникли до принятия ценностей на учет;

— расходы на страхование доставки ценностей до места их использования;

— проценты по кредитам, привлеченным для приобретения ценностей, начисленные до принятия ценностей к учету.

Изделия собственного производства, которые используются при изготовлении продукции, оцениваются как готовая продукция. А, как известно, в бухгалтерском и налоговом учете оценка готовой продукции различна. В налоговом учете данная продукция оценивается по прямым затратам. Список же таких затрат невелик.

В бухгалтерском и налоговом учете торгового предприятия оценка товаров также будет различной. В бухгалтерском учете товары оцениваются по фактической себестоимости, а в налоговом — по прямым расходам. К последним относятся только покупная стоимость товаров и расходы на доставку их до склада.

В силу этих причин одинаковые по количеству потери будут различаться в бухгалтерском и налоговом учете по стоимости.

Пример 2. Предприятие занимается распиловкой древесины для мебельных фабрик. Норматив технологических потерь при производстве — 0,5%. В январе 2004 г. предприятие закупило 100 куб. м древесины по цене 840 руб. за 1 куб. м.

Предприятие вывозило древесину за свой счет. Стоимость перевозки составила 5000 руб. Предприятие застраховало груз и выплатило страховщику премию в размере 1200 руб. В феврале вся древесина была пущена в производство.

Допустим, размер реальных потерь соответствует нормативному. Тогда в налоговом и бухгалтерском учете предприятие может учесть в составе технологических потерь 0,5 куб. м древесины (100 куб. м х 0,5%). В налоговом учете себестоимость древесины складывается из покупной стоимости и затрат на перевозку. Стоимость всей древесины составит 89 000 руб. (840 руб. х 100 куб. м + 5000 руб.). Стоимость технологических потерь — 445 руб. (89 000 руб. : 100 куб. м х 0,5 куб. м). Расходы на страхование учитываются в особом порядке в соответствии со ст.263 Налогового кодекса.

В бухгалтерском учете картина иная. Себестоимость древесины складывается из покупной стоимости, затрат на перевозку и страхование груза. Себестоимость составит 90 200 руб. (840 руб. х 100 куб. м + 5000 руб. + 1200 руб.). Стоимость технологических потерь равна 451 руб. (90 200 руб. : 100 куб. м х 0,5 куб. м).

Бухгалтерский и налоговый учет технологических потерь

Согласно отраслевым инструкциям по бухгалтерскому учету затрат на производство продукции на счетах бухгалтерского учета безвозвратные отходы (потери) учитываются вместе с образующим их сырьем. В крупных организациях материалы списываются в производство по нормативам. В дальнейшем рассчитываются отклонения фактического расхода от нормативного.

Означает ли это, что в налоговых регистрах, содержащих информацию о расходе производственного сырья, также не следует оценивать технологические потери отдельной строкой калькуляции? За разъяснениями обратимся к ст.318 НК РФ. В ней установлен механизм признания для целей налогового учета материальных расходов, к которым относятся и технологические потери.

Материальные производственные расходы для целей налогового учета подразделяются на прямые и косвенные. Такой порядок установлен п.1 ст.318 НК РФ. Эти виды расходов по-разному признаются для целей налогообложения прибыли. Так, косвенные расходы в полном объеме списываются на расходы текущего отчетного (налогового) периода. Прямые — признаются в текущем периоде только в части расходов, относящихся к реализованной продукции. Оставшаяся часть распределяется на остатки незавершенного производства, готовой продукции и продукции отгруженной, но не реализованной. Она не включается в уменьшение налоговой базы отчетного периода. К прямым материальным расходам относятся затраты на приобретение:

— сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (при выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (пп.1 п.1 ст.254 НК РФ);

— комплектующих для изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (пп.4 п.1 ст.254 НК РФ).

Все остальные материальные расходы относятся к косвенным.

Технологические потери включаются в состав материальных расходов на основании пп.3 п.7 ст.254 НК РФ и, казалось бы, относятся к косвенным расходам.

Однако, как показывает практика, выделить технологические потери из состава материалов до того, как сырье пущено в производство, достаточно сложно. По мнению налоговых органов, технологические потери должны учитываться в составе сырья и материалов. Как и сырье, технологические потери являются прямыми расходами. Поэтому в налоговом учете оценивать их отдельной строкой калькуляции не следует.

Согласно пп.3 п.7 ст.254 НК РФ для целей налогообложения прибыли технологические потери при производстве или транспортировке списываются на расходы. Однако, как уже отмечалось, по общему правилу расходами в налоговом учете признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (п.1 ст.252 НК РФ). Суммы технологических потерь организация сможет принять в уменьшение налогооблагаемой прибыли только в пределах обоснованных и документально подтвержденных нормативов.

Сумма материальных производственных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Возвратные отходы, которые можно использовать в качестве сырья для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (с пониженным выходом готовой продукции), оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования). Возвратные отходы, реализуемые на сторону, оцениваются по цене реализации. Такой порядок описан в п.6 ст.254 НК РФ.

Пример 3. ООО «Салют» выпускает майонез. В производстве продукции используется растительное масло. Технологические потери, связанные с перекачкой (транспортировкой) масла, в соответствии с технологической картой составляют 1,5% от объема масла, отпущенного в производство.

В январе 2004 г. в производство было передано 10 т растительного масла по цене 18 000 руб. за тонну. Возвратные отходы в виде отстоя составили 120 кг. Они были оприходованы по цене возможного использования — 7 руб. за 1 кг. После переработки растительного масла вес готового полуфабриката составил 9,75 т.

В бухгалтерском учете были сделаны проводки:

Дебет 20 Кредит 10

— 180 000 руб. (18 000 руб. х 10 т) — растительное масло передано в производство;

Дебет 10 Кредит 20

— 840 руб. (7 руб. х 120 кг) — оприходованы возвратные отходы.

Безвозвратные технологические потери растительного масла составили 130 кг (10 000 кг — 9750 кг — 120 кг), или 1,3% (130 кг : 10 000 кг х 100%).

Как видим, величина технологических потерь (1,3%) не превышает установленной нормы (1,5%). Следовательно, такие потери можно учесть в целях налогообложения прибыли в полном объеме, то есть в сумме 2340 руб. (18 000 руб. х 0,13 т).

Как уже отмечалось, при исчислении налога на прибыль технологические потери включаются в состав прямых материальных расходов у налогоплательщиков, деятельность которых связана с переработкой сырья. Такие потери относятся к прямым материальным расходам.

Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Поэтому прямые материальные расходы ООО «Салют» составят 179 160 руб. (180 000 руб. — 840 руб.).

Иногда бывает, что отклонения технологических потерь от установленных норм слишком велики. Причина — некачественное сырье, поломка производственного оборудования или неправильные нормы. В этом случае для подтверждения показателей фактических расходов сырья одной технологической карты недостаточно. Должен быть еще документ, объясняющий причины происходящего. Например, заключение компетентных специалистов (комиссии). При наличии документального подтверждения сверхнормативные технологические потери в налоговом учете принять можно.

Дальнейшее использование в производстве сырья низкого качества или применение устаревшего оборудования потребует разработки новой технологической карты с учетом технологических особенностей процесса.

Потери в виде естественной убыли

Причины возникновения естественной убыли кроются в особенностях физико-химических свойств материалов. Как уже говорилось, естественная убыль может возникать вследствие усушки, выветривания или испарения, например при хранении.

Чтобы выявить такие потери, необходимо воспользоваться нормами естественной убыли. Под нормами естественной убыли следует понимать предельно допустимую величину безвозвратных потерь материалов. Такие потери возникают при транспортировке и хранении товарно-материальных ценностей вследствие изменения физико-химических и биологических свойств материалов.

В Постановлении Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей» сказано следующее. Нормы естественной убыли разрабатываются соответствующими министерствами и ведомствами с учетом технических условий хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль. Нормы подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет.

На сегодняшний день для большинства отраслей экономики эти нормы не разработаны. К настоящему времени утверждены:

— нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении (Приказ Минсельхоза России от 23.01.2004 N 55, зарегистрированный в Минюсте России 03.03.2004 N 5603);

— нормы естественной убыли при хранении химической продукции (Приказ Минпромнауки России 31.01.2004 N 22, зарегистрированный в Минюсте России от 03.03.2004 N 5599);

— нормы естественной убыли в металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом (Приказ Минпромнауки России от 25.02.2004 N 55, зарегистрированный в Минюсте России 09.03.2004 N 5651).

Расчет величины естественной убыли

Потери исчисляются строго по нормам естественной убыли, утвержденным в установленном порядке — в процентах на каждый товар в отдельности. Естественная убыль списывается по результатам проведенной инвентаризации. Величина естественной убыли определяется по формуле:

Е = Т х Н : 100,

где Е — величина естественной убыли;

Т — количество перевозимых (переданных на склад) товаров за межинвентаризационный период;

Н — установленная норма естественной убыли.

При партионном учете убыль товаров исчисляется исходя из фактических сроков их хранения на складах.

Если в организации не ведется партионный учет, следует установить средний срок хранения товаров на складе. Данный срок рассчитывается путем деления среднесуточного остатка товаров за инвентаризационный период на их однодневный оборот. Средний срок хранения исчисляется в полных днях оборота.

Чтобы определить среднесуточный остаток товаров, необходимо просуммировать остатки товаров за каждый день хранения в инвентаризационном периоде и полученную сумму разделить на количество дней в инвентаризационном периоде.

Однодневный оборот определяют путем деления количества товаров, реализованных за инвентаризационный период, на количество дней в этом периоде.

Налоговый и бухгалтерский учет естественной убыли

Потери в результате естественной убыли списываются в уменьшение налогооблагаемой прибыли только в пределах норм, утвержденных соответствующими министерствами и ведомствами. Это предусмотрено пп.2 п.7 ст.254 НК РФ. В тех отраслях хозяйства, для которых не утверждены нормы естественной убыли, применить данное положение Кодекса невозможно. «Старые» нормы естественной убыли, которые действовали до вступления в силу гл.25 НК РФ, применять нельзя. Такова позиция налоговых органов.

До настоящего времени по большинству товарно-материальных ценностей нормы естественной убыли при хранении и транспортировке не утверждены. Поэтому соответствующие потери для целей налогообложения не учитываются.

Что делать, если в организациях выявлены потери сверх норм естественной убыли? Прежде всего, величину сверхнормативных потерь необходимо зафиксировать. Ущерб возмещается либо за счет материально-ответственных лиц, либо за счет виновных лиц. Если виновные лица отсутствуют, а также если убытки произошли в результате хищения, виновники которого не установлены, сверхнормативные потери в налоговом учете принимаются только при наличии соответствующего документа от уполномоченных органов государственной власти. Об этом сказано в пп.5 п.2 ст.265 НК РФ.

При списании расходов в виде технологических потерь или естественной убыли возникает вопрос: нужно ли восстанавливать налог на добавленную стоимость, приходящийся на подобные затраты? Нет, не нужно. Такого требования в Налоговом кодексе нет. А как быть с НДС со сверхнормативных потерь? Чтобы налог не восстанавливать, организация должна доказать, что сырье, входящее в состав потерь, было использовано для осуществления операций, облагаемых НДС. А сделать это довольно сложно. Организация может попытаться доказать, что потери произошли в результате использования материалов для производства продукции, облагаемой НДС. Возможно, эти доводы убедят налогового инспектора. В противном случае организации придется восстанавливать НДС.

Для целей бухгалтерского учета потери в пределах норм естественной убыли включаются в состав операционных расходов на основании п.11 ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Суммы выявленных недостач первоначально учитываются на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В пределах естественной убыли эти недостачи списываются по фактической себестоимости в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу). Бухгалтерский учет сверхнормативных расходов зависит от того, найдены виновные лица или нет. Если таковые отсутствуют, потери также включаются в состав операционных расходов.

Пример 4. Партия проса весом в 3500 т и стоимостью 1000 руб. за 1 т поступила на склад 7 января 2004 г. Она хранится на складе организации насыпью. По состоянию на 31 марта 2004 г. остаток партии зерна составлял 2970 т. За межинвентаризационный период реализовано 500 т. Недостача проса на 31 марта составила 30 т (3000 т — 500 т — 2970 т).

Норма естественной убыли согласно Приказу Минсельхоза России от 23.01.2004 N 55 за три месяца составит 0,11% от общего запаса. Следовательно, за счет естественной убыли при хранении проса можно списать только 3,85 т (3500 т х 0,11%). Таким образом, для целей бухгалтерского и налогового учета организация сможет отнести на расходы только 3850 руб. (1000 руб. х 3,85 т).

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

Дебет 94 Кредит 43

— 30 000 руб. (1000 руб. х 30 т) — отражена недостача проса на складе в качестве потерь от недостачи ценностей;

Дебет 91 Кредит 94

— 3850 руб. — списана на затраты недостача проса в пределах норм естественной убыли.

Если виновные в недостаче лица не установлены, делается такая проводка:

Дебет 91 Кредит 94

— 26 150 руб. (1000 руб. х 30 т — 3850 руб.) — списана недостача проса, по которой виновные лица не установлены.

Если же виновные лица установлены, расходы возмещаются за их счет:

Дебет 73 Кредит 94

— 26 150 руб. — отнесена на виновных лиц недостача проса.

Сверхнормативные затраты в размере 26 150 руб. (1000 руб. х 30 т -3850 руб.) в налоговом учете признать нельзя. Если только организация не получит документ от уполномоченных органов государственной власти об отсутствии лиц, которые виновны в недостаче.

О.А.Лосицкий

Начальник отдела общего аудита

группы

Подписано в печать

08.06.2004
—————————————————————————————————————————————————————————————————— ———————————————————— ——

Налоговый учет

Для целей налогового учета под технологическими понимаются такие потери сырья и материалов, которые возникают при производстве или транспортировке и связаны с технологическими особенностями производственного цикла или процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками самих МПЗ.
По сути, это безвозвратные отходы, возникшие из-за технологических особенностей. Они являются частью материальных расходов (Подпункт 3 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Технологические потери в составе расходов для целей налогообложения прибыли учитываются в составе материальных расходов. Причем отдельно от затрат на приобретение сырья и материалов.

Технологические потери списываются на расходы на основании пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ, а сырье и материалы, используемые в производстве, отражаются по пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Обоснование технологических потерь как расходов при налогообложении

Минфин России ответил на вопрос о документальном подтверждении расходов в виде технологических потерь.

Налог на прибыль организаций

Технологические потери – это безвозвратные отходы при производстве или транспортировке товаров, выполнении работ, оказании услуг, обусловленные технологическими особенностями производственного цикла или процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

В налоговом учете технологические потери включают в состав материальных расходов (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). Данная норма Налогового кодекса РФ не содержит каких-либо ограничений по размеру расходов. Технологические потери конкретного производственного процесса определяются:

• условиями хозяйственной деятельности;
• исходя из принципа экономической обоснованности и отраслевой специфики.

Как указал Минфин России в письме от 16.02.2017 № 03-03-06/1/8847, учитывая технологические особенности собственного производственного цикла и процесса транспортировки, организации могут определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Нормативы могут быть установлены:

• технологическими картами;
• сметами технологического процесса;
• иными аналогичными внутренними документами, которые разрабатывают специалисты организации, контролирующие технологический процесс (например, технологи), и утверждают уполномоченные лица организации.

Признавать такие расходы следует в периоде, когда оформлены документы на списание потерь (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 272 НК РФ). Для этого необходимо составить бухгалтерскую справку на основании технологических карт, смет или иных подобных документов, утвержденных уполномоченными лицами организации (п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 8 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ст. 313 НК РФ).

Также подтверждающими документами могут быть товарно-транспортная накладная, акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей.

Налог на добавленную стоимость

Выбытие имущества в процессе производства и транспортировки не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения по НДС. Однако необходимо документально зафиксировать факт выбытия имущества и то обстоятельство, что оно выбыло именно в силу технологических особенностей производства (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Восстанавливать «входной» НДС при списании имущества в связи с его потерями при производстве или транспортировке не нужно, поскольку такой случай восстановления НДС не предусмотрен пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Бухгалтерский учет

Технологические потери неизбежны в производственной деятельности, при транспортировке, поэтому они включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). При этом технологические потери не относятся к естественной убыли.

Как уже было сказано, нормы технологических потерь организация устанавливает самостоятельно.

Списываются технологические потери в порядке, аналогичном порядку списания потерь в пределах норм естественной убыли. Этот порядок установлен пунктами 29, 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Пример

. Учет технологических потерь

Сметой технологического процесса, разработанной организацией, допускаются технологические потери сырья в размере 1 процента от его общей массы в процессе переработки. Переработано 100 т сырья, потери составили 0,5 т. Фактическая себестоимость 1 т сырья равна 6000 руб. Сырье используется в основном производстве.

Допустимые технологические потери при переработке 100 т сырья составят 1 т (100 т х 1%). Фактически понесенные потери (0,5 т) не превышают этот предел.

Бухгалтер сделает следующие записи:

ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10

— 3000 руб. (0,5 х 6000) – отражены фактические потери сырья;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 94

– 3000 руб. – технологические потери включены в состав расходов по обычным видам деятельности.

Дата признания материальных расходов в виде технологических потерь

Дата признания материальных расходов в виде технологических потерь ст. 272 НК РФ не установлена.
По нашему мнению, материальные расходы виде технологических потерь могут быть учтены как отдельный вид материальных расходов на дату фактического выявления указанных потерь.

При этом на сумму выявленных технологических потерь должны быть уменьшены материальные расходы в виде стоимости использованных в производстве материалов, признанные на дату передачи материалов в производство. Это следует из п. 5 ст. 254 НК РФ.

Документальное оформление технологических потерь

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях исчисления налога на прибыль плательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
На основании абз. 2 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу абз. 3 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в т.ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая требования гл. 25 НК РФ, организация в целях подтверждения понесенных расходов, обусловленных технологическими потерями, должна иметь разработанные технологические карты (листы и т.п.), обосновывающие эти потери. Это необходимо для соблюдения требований ст. 252 НК РФ.

При этом вопрос регулирования и утверждения нормативов связан с отраслевой принадлежностью организации.

Поэтому, кроме разработки локальных документов, организации следует также учитывать и отраслевую специфику того или иного производства.

Именно исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки в организации может быть определен, например, норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида используемых в производстве сырья и материалов.

Этот норматив должен быть подтвержден соответствующими внутренними документами организации, разработанными специалистами, которые имеют определенные полномочия и контролируют технологический процесс (например, технологами производства, главными инженерами), и утвержден руководителем организации.

При отсутствии рассматриваемых документов для расчета потерь, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли, могут быть использованы отраслевые нормативные акты, расчеты либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.

В Письме от 29.08.2007 N 03-03-06/1/606 Минфин России отметил, что исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки налогоплательщики могут определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данные нормативы могут быть установлены, в частности, технологическими картами, сметами технологического процесса или иными аналогичными документами, являющимися внутренними документами, не имеющими унифицированной формы, которые разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером).

В Письмах от 01.10.2009 N 03-03-06/1/634, от 05.07.2013 N 03-03-05/26008, от 31.01.2011 N 03-03-06/1/39 Минфин России подтвердил неизменность своей позиции.

Аналогичной позиции придерживаются судьи (Постановление ФАС СЗО от 02.07.2008 N А05-6193/2007).

7.5. Контроль технологических потерь и затрат

Величину каждой потери и затраты контролируют весовым способом (затрату на брожение обычно определяют химическим путем, так как производственные емко­сти с бродящим полуфабрикатом взвесить не всегда возможно). Наиболее часто контролируют упек (2…3 раза в неделю) и потери от неточности массы штучных изделий (каждую смену). Усушку проверяют 1…2 раза в квартал, остальные потери и затраты определяют 1…2 раза в год, так как их величина при установившемся технологическом режиме сравнительно постоянна.

Контроль выхода хлеба и контроль технологических потерь и затрат имеет важное технологическое и экономическое значение. Определив размеры количественных показателей технологического процесса, анализируют причины, обусловливающие данный размер потерь, и принимают меры для уменьшения величины потерь и за­трат.

Потери муки до замешивания полуфабрикатов (Пм) складываются из потерь в виде распыла при приемке муки, ее хранении и прохождении по мучным линиям, из от­ходов с просеивательных устройств и от выбоя мешков (при тарном хранении). На­блюдение за потерей муки ведут в течение смены; перед началом наблюдения склад и мукопросеивательное отделение тщательно зачищают, в конце смены собирают и взвешивают накопившуюся мучную пыль и отходы. Массу отходов (в кг на тесто из 100 кг муки) рассчитывают по формуле

где gм — общая масса отходов и мучной пыли на 100 кг муки, кг; Wм— влажность муки, %; Wт— влажность теста, %.

Проверяют также потерю муки на один мешок в виде выбоя (обычно 15…35 кг).

Потери муки и теста в период от замешивания полуфабрикатов до их выпечки (Пт) определяют, взвешивая тестовые и мучные отходы, собранные за смену в тестоприго­товительном и тесторазделочном отделениях, предварительно тщательно очищенных, в два этапа.

I этап включает все механические потери, которые по санитарному состоянию не могут быть использованы для приготовления хлеба в тестомесильном отделении (от­ходы в виде мучной пыли, муки и кусочков теста).

При определении потерь в тестомесильном цехе их собирают и взвешивают после работы за период испытания (за смену).

Результаты наблюдений вносят в журнал по форме П.2.3.

Величину потерь (в кг на тесто из 100 кг муки) находят по формуле

где gт — общая масса собранных отходов от начала замеса до посадки теста в печь (в кг на 100 кг муки); Wср— средняя влажность отходов, определяемая высушиванием мас­сы отходов после их перемешивания до однородной консистенции, %.

При значительном количестве мучных отходов их взвешивают отдельно от теста и Wсротходов определяют как средневзвешенную величину, исходя из влажности пе­рерабатываемой муки и влажности тестовых отходов по формуле:

где тp5 — распыл муки при наличии подсыпки тестовых заготовок, кг; тp5 — тестовые отходы, полученные из-за подтекания делителей, отходы теста при формовке и рас- стойке, кг.

В случае небольшого количества отходов в виде муки (mт3и тр6) ее тщательно пе­ремешивают с тестовыми отходами (тт4 и тр6), взвешивают и определяют влажность этой массы, Wср.

II этап включает потери муки и теста в период от замешивания до посадки тестовых заготовок в печь (в размерности выхода теста (кг) Пот определяют как сумму потерь муки и теста в тестомесильном и тесторазделочном отделениях (Птот +Пр от).

При использовании сухарной крошки для подсыпки платок или фанерных листов во время укладки заготовок теста потери ее замеряют отдельно и qрк(в %) рассчитыва­ют по формуле:

где mр7 — потери сухарной крошки при разделке, кг; Мш — масса переработанной му­ки за период наблюдения, кг.

При работе на тоннельных печах собирается крошка, образующаяся при посадке тестовых заготовок; при работе на тупиковых печах в данную форму учета смета вхо­дит крошка, подсыпающаяся на под при посадке — выемке хлеба.

Дополнительные потери в виде крошки (кг) в разделочном отделении рассчитыва­ются по формуле:

де qрк— потери крошки, %; Wк — влажность сухарной крошки, %; К— коэффициент пересчета сухарной крошки на муку, который равен 100/Qт.

где П1от— общие потери в виде отходов муки и теста, кг Тогда

Для снижения потерь около тестомесильных и тесторазделочных машин, под транспортерами и в расстойных шкафах устанавливают поддоны, а также использует­ся обдувка тестовых заготовок, а транспортерные ленты обрабатываются полимерны­ми покрытиями.

Затраты сухого вещества при брожении (З6р ) в пшеничном тесте определяют по содер­жанию в нем спирта перед посадкой в печь. По содержанию спирта легко вычислить количество углекислого газа, образовавшегося во время брожения теста. Улетучивание углекислого газа — основная причина, обусловливающая затрату сухого вещества му­ки на брожение теста.

Расход сухих веществ на брожение (Ссух, %) рассчитывают по формулам для пше­ничного теста:

для ржаного теста:

где Ст п—содержание спирта, %;Wт — влажность теста после его замешивания, %;Лк — содержание летучих кислот, % уксусной кислоты; 1,96 — коэффициент пересче­та количества спирта на сахар, затраченный на брожение при образовании данного количества спирта; 0,77 — коэффициент пересчета количества уксусной кислоты на эквивалентное количество спирта.

Содержание спирта в тесте находят оксидиметрическим методом, пропуская отгон спирта из 10… 12 г теста через раствор двухромовокислого калия, окисляющего спирт до уксусной кислоты и воды. По количеству раствора двухромовокислого калия, из­расходованного на окисление, находят содержание спирта в навеске теста, а затем вычисляют содержание спирта в процентах от массы теста. Умножив процентное со­держание спирта в тесте на коэффициент 0,95, находят затрату сухого вещества на бро­жение в % к тесту. (Во время спиртового брожения на одну часть спирта образуется 0,95 части СО2.)

При брожении ржаного теста вместе с углекислым газом теряются также и летучие кислоты, поэтому, контролируя затрату сухого вещества на брожение ржаного теста, в нем кроме содержания спирта определяют содержание летучих кислот.

При определении содержания летучих кислот готовят водную вытяжку из навески ржаного теста. Одну порцию вытяжки, соответствующую 1,0 г теста, оттитровываюг раствором едкой щелочи сразу после ее приготовления, а вторую — после упаривания на водяной бане для удаления летучих кислот. Содержание летучих кислот на 100 г теста в граммах уксусной кислоты (Лк) находят из выражения:

где V1— количество 0,1 н. щелочи, израсходованной на титрование вытяжки из 10 г теста до ее выпаривания, см5; V2 — количество 0,1 н. щелочи, израсходованной на ти­трование вытяжки из 10 г теста, после выпаривания, см5; 0,06 — количество уксусной кислоты, соответствующее 1 град, г.

Количество летучих кислот пересчитывают на эквивалентное количество углекис­лого газа. Коэффициент пересчета в этом случае равен 0,73 (грамм-молекула уксус­ной кислоты 60 г, а углекислого газа 44 г). Одна часть уксусной кислоты соответствует 44/60, то есть 0,73 части углекислого газа.

Затрату на брожение ржаного теста (в кг на тесто из 100 кг муки) вычисляют из вы­ражения

где Сп — содержание спирта в пересчете на 100 г теста, г; Лк— содержание летучих кис­лот на 100 г теста, г; Wc— средневзвешенная влажность сырья, gразд— количество муки на разделку к общему расходу муки, %; Gc— суммарная масса сырья, необходимая для приготовления теста из 100 кг муки, кг.

Затраты на разделку (Зразд) определяют по разности между количеством муки, взя­той для этой цели в начале смены, и ее остатком. Перед определением расхода муки для разделки теста (до начала работы смены) очищают от муки столы и оборудование, предназначение для этой операции. К концу смены столы, оборудование и инвентарь зачищают, собирают и взвешивают неиспользованную муку.

Величину затрат на разделку (в кг на тесто из 100 кг муки) находят по формуле

где gразд — расход муки на разделку в пересчете на 100 кг переработанной муки, кг.

Если разделка производится на сухарной крошке, то вычисляют

где Мрк — масса крошки сухарной, израсходованная на разделку теста, кг; Wк— влаж­ность сухарной крошки, %.

В случае разделки теста без подсыпки муки (на воде, масле и специально обрабо­танных линиях) форма П.2.7 не заполняется, а в объяснительной записке, прилагае­мой ко всему материалу, указывают мероприятия, в результате которых исключен рас­ход муки и крошки на подсыпку.

Затраты при выпечке (величину упека Зуп ) контролируют по ассортименту изделий на конкретной печи. В процессе наблюдения обязательно фиксируют продолжитель­ность выпечки, температуру в пекарной камере и, по возможности, центре мякиша в конце выпечки хлеба.

Проверяя упек, перед выпечкой взвешивают тестовые заготовки, а после нее го­товые изделия, находящиеся на одной люльке печи или расположенные ступенчато на двух-трех люльках. В печах с ленточным подом взвешивают куски теста и готовые изделия, размещенные в одном ряду по ширине пода. Упек (в % к массе теста) опреде­ляют из выражения

где Gт и Gг— соответственно масса тестовых заготовок и масса горячих изделий, кг. Затрату на упек (в кг на тесто из 100 кг муки) находят по формуле

Проверяя упек, контролируют также продолжительность выпечки изделий, темпе­ратуру в пекарной камере и в центре мякиша хлеба. Следует определять также потери в массе хлеба от выхода его из печи до укладки на вагонетку.

В случае выработки изделий с отделкой поверхности упек определяют следующим образом:

• сформованные тестовые заготовки укладывают на предварительно взвешенный лист, который вместе с тестовыми заготовками взвешивают, до расстойки;
• тестовые заготовки в конце расстойки смазывают и посыпают орехом, маком и другими продуктами в зависимости от вида изделия.

Подготовленные к выпечке изделия взвешивают вместе с листом. Тотчас после вы­емки из печи взвешивают лист вместе с изделиями, затем снимают изделия с листа и взвешивают его незачищенным и после зачистки от остатков посыпки и смазки.

Потери отделки определяют по разности массы листа неочищенного и очищенного от остатков крошки и смазки по формуле:

де Мл — масса незачищенного листа, кг; Мл1— масса зачищенного листа, кг.

Суммарные потери при выпечке, отделке и выгрузке (в %) вычисляют по формуле:

При расчете выхода изделий с отделкой и установлении массы куска теста следует принимать суммарную потерю.

В формуле определения Зуп величину gзаменяют на qсум.

Затраты при хранении хлеба (Зус) включают:

• уменьшение массы горячего хлеба за период его транспортировки от печи до циркуляционного стола (Зтр);
• уменьшение массы горячего хлеба за период укладки его с циркуляционного сто­ла до полной загрузки вагонетки (Зукл );
• уменьшение массы горячего хлеба за период хранения в экспедиции до отправки его в торговую сеть (3ус ).

Величину каждой из этих затрат определяют отдельно, а в формулу для дальнейших расчетов включается сумма этих величин Зус.сум

Затраты при охлаждении и хранении хлеба (3ус) определяют, наблюдая за усушкой хлеба на двух вагонетках в течение 8 ч. Подопытные вагонетки взвешивают сразу по­сле загрузки их у печей и затем через каждый час хранения. Усушка (в %) к массе го­рячего хлеба:

где Gг и Gx- соответственно масса горячего и холодного хлеба, кг.

Контролируя усушку, параллельно замеряют температуру центра мякиша хлеба и па­раметры воздуха в хлебохранилище.

Усушку в пересчете на тесто, полученное из 100 кг муки, выражают по формуле

При подсчете затрат на усушку берут размер усушки gvс(в %) к массе горячего хле­ба, соответствующий средней продолжительности хранения хлеба на предприятии.

Потери хлеба в виде крошек и лома (Пкр) определяют взвешиванием хлебных отхо­дов, образовавшихся в течение смены при выбивке хлеба из форм, транспортировке его в экспедицию и укладке на вагонетки. Потери в пересчете на тесто, приготовлен­ное из 100 кг муки

где gкp— масса крошек и лома на 100 кг остывшего хлеба, кг.

При выработке штучного хлеба неточность массы отдельных изделий может ска­заться на величине выхода готового продукта. Потери от неточности массы изделий (Пшт) проверяют, взвешивая 1 …2 вагонетки с хлебом перед отправкой в торговую сеть, одновременно подсчитывают количество штук изделий на вагонетке или взвешивают около 100 шт. изделий и подсчитывают среднюю массу 1 шт. Потери от неточности массы в пересчете на тесто, приготовленное из 100 кг муки:

где gшт — среднее отклонение от стандартной массы изделия, %.

Потери от переработки брака в пересчете на тесто, полученное из 100 кг муки:

Определение объемного выхода хлеба. Объем­ным выходом хлеба называется объем хлеба в см3, отнесенный к 100 кг муки с влажностью 14,5%. Мука с нормальной силой и хорошей газообразую­щей способностью дает хлеб с высоким объемным выходом. Объем формовых хлебцев определяют при помощи специального прибора, замеряя объ­ем мелких зерен, вытесненных хлебцем из ящика объемометра (рис. 7.2).

В малый верхний ящик прибора 3 насыпают зерно всегда с одинаковой высоты — 10 см от верх­ней кромки ящика. Сравнивают поверхность зерна линейкой, избыток зерна удаляют через нижний ящик 2 и заслонку 1. Затем опрокидывают верх­ний ящик и ссыпают зерно в ковш. Объем зерна в ковше равен объему ящика. Часть зерна из ковша высыпают снова в ящик 3, помещают туда же один из формовых хлебцев и насыпают в ящик зерно из ковша с избытком. Поверхность зерна опять сравнивают линейкой, ссыпая в нижний ящик избыток зерна и остаток зерна в ковше. Затем подставляют под нижний ящик мерный цилиндр емкостью не менее 1000 см3, открывают задвижку и определяют объем зерна, вытесненного хлебом из малого ящика, то есть объем хлеба.

Объем каждого хлеба измеряют дважды. Расхождение результатов между парал­лельными определениями не должно превышать 5%. Объемный выход хлеба подсчи­тывают по формуле

Таблица 7.9

Ориентировочные нормы объемного выхода хлеба и его расплывчатости

где V — объем лучшего по совокупности признаков хлебца, см3; 374 — масса муки (влажностью 14,5%), израсходованной на выпечку одного хлебца, г.

Объемный выход выражают с точностью до 1 см3. Отношение наибольшей высоты хлеба к его среднему диаметру h/dхарактеризует расплывчатость хлеба, зависящую от силы муки: чем сильней мука, тем больше отношение h/d.Средний диаметр хлеба на­ходят, измеряя по нижней корке его диаметр в двух противоположных направлениях. Из двух измерений берут среднюю величину. Высоту и диаметр хлеба выражают в мил­лиметрах.

Ориентировочные нормы объемного выхода хлеба и его расплывчатости h/dдля разных сортов муки удовлетворительного качества, приведены в табл. 7.9.

Определение хлебопекарных свойств ржаной муки по экспресс-выпечке. Экспрес­сным способом определения хлебопекарных свойств ржаной муки является колобковая выпечка. Колобок готовят, замешивая тесто из 50 г муки и 41 см3 воды комнатной температуры до однородной консистенции. Тесто сразу формуют в шар и выпекают в течение 20 мин при температуре пекарной камеры 230°С. После выпечки колобок органолептически исследуют, определяя его внешний вид, окраску корки и состоя­ние мякиша. Форма колобка, полученного из муки с нормальными хлебопекарными свойствами, правильная, с незначительными подрывами. Мякиш такого колобка до­статочно сухой, корка серого цвета. Колобку из муки с повышенной автолитической активностью свойственна темная корка, липкий и темный мякиш, у нижней корки наблюдаются значительные подрывы. Способ определения хлебопекарных свойств ржаной обойной муки экспрессным методом выпечки нашел широкое применение на наших предприятиях, несмотря на свою субъективность.

Определение автолитической активности ржаной муки по автолитической пробе (стан­дартный метод). Болтушку, полученную из ржаной муки и воды, прогревают при температуре, близкой к температуре мякиша выпекаемого хлеба. При этом проис­ходит автолиз сложных веществ муки, в основном крахмала. Болтушку после автолиза фильтруют, в фильтрате определяют содержание водорастворимых веществ, пересчи­тывая его на абсолютно сухую муку. Мука ржаная обойная с нормальной автолитической активностью образует в условиях опыта до 55% водорастворимых веществ, считая на абсолютно сухую муку, а ржаная обдирная— до 45…50%. Содержание водораство­римых веществ в фильтрате определяют при помощи прецизионного (РПЛ) или лабо­раторного (РЛ) рефрактометров. Рефрактометры применяют и для других анализов, производимых хлебозаводскими лабораториями, поэтому ниже приведены основные сведения об их устройстве и работе.

Принцип работы рефрактометров и их устройство. Рефрактометры любой системы применяют для определения показателя преломления раствора или жидкого веще­ства. Световой луч, переходя из одной среды в другую, отклоняется от первоначаль­ного направления (рис. 7.3), если оптическая плотность этих сред неодинакова. Такое явление называется преломлением, или рефракцией, света.

Показателем, или коэффициентом, преломления (рефракции), служит отношение синуса угла падения светового луча к синусу угла его преломления

Показатели преломления различных веществ колеблются от 1,30 до 1,80. Показатель преломления раствора зависит от его температуры, химической природы растворенного вещества и его концентрации. При одной и той же температуре показатель преломления раствора определенного вещества зависит только от его концентрации. На этой зависи­мости основано применение рефрактометров для определения концентрации растворов. В рефрактометрах показатель преломления вещества определяют по предельному углу преломления, при котором свет претерпевает полное внутреннее отражение.

Прецизионный рефрактометр применяют для определения концентрации саха­ристых растворов в пределах от 0 до 30%. Точность отсчета 0,02…0,04%. Шкала этого рефрактометра разделена на 102 одинаковых условных деления, соответствующих ко­эффициенту преломления от 1,3330 до 1,3810 или от 0 до 30 по сахарозе. Ниже описан рефрактометр прецизионный РПЛ-1 (рис. 7.4). В настоящее время широко применя­ется также вторая модель прецизионного лабораторного рефрактометра РПЛ-2 с вер­тикально расположенной зрительной трубой.

Источником света при работе с рефрактометром служит дневной свет или электро­лампа мощностью 75… 100 Вт, помещенная на расстоянии 0,5…0,7 м от прибора.

Перед началом работы прибор устанавливают на нуль. Для этого на середину ниж­ней призмы наносят оплавленной стеклянной палочкой 1…2 капли дистиллирован­ной воды. Закрывают створки камеры, открывают заслонку освещающей призмы 2 и, установив отсчетный барабан на нуль, наблюдают поле зрения. Вращая кольцо компенсатора 4, добиваются уничтожения радужной окраски. Четкая линия раздела между темной и световой частью поля зрения должна проходить через нулевое деление шкалы. Если это не наблюдается, то линию раздела совмещают с нулевым делением следующим образом: повертывают на один оборот винт отсчетного барабана 5, и при­держивая левой рукой отсчетный барабан в нужном положении, вращают шайбу до совмещения линии раздела с нулевым делением шкалы. После этого, придерживая от­счетный барабан и шайбу, завинчивают винт. При­бор рассчитан на температуру 20°С.

Перед началом установки прибора через обоймы призм 1, 2 пускают ток воды температурой 20°С, на­блюдая, чтобы температура призмы во время опытов не изменялась. Если прибор был установлен на нуль при температуре 20°С, а испытание проводилось при другой температуре, то в показание прибора вводят поправку, пользуясь специальной таблицей.

Можно работать без поправки, если при установке прибора температура дистиллированной воды была одинакова с температурой помещения и раствора, что гораздо удобнее для расчета результатов.

Испытание раствора на прецизионном рефракто­метре. Устанавливают отсчетный барабан на нуль, на сухую и чистую измерительную призму рефрак­тометра помещают 1…2 капли исследуемого рас­твора и наблюдают положение линии раздела на шкале. Если линия раздела находится между двумя какими-либо делениями, то, вращая отсчетный ба­рабан, доводят линию раздела до ближайшего ниж­него деления шкалы. Полученный по шкале отсчет записывают как целые единицы, прибавляют к не­му как десятые доли число делений, стоящее на отсчетном барабане против указанной черты. Про­цент сухих веществ определяют по табл. 7.10

Таблица 7.10

Определение процента сухих веществ

(продолжение)

Испытание раствора при помощи лабораторного рефрактометра. Лабораторный реф­рактометр (рис. 7.5) применяют обычно для определения содержания сухих веществ в концентрированных сахарных растворах, но его можно использовать и для определе­ния автолитической активности муки. Лабораторный рефрактометр менее точен, чем прецизионный, точность показаний его до 0,1…0,2%, но более удобен, так как содер­жание сухих веществ указывается в нем непосредственно на шкале 4 прибора.

Перед началом работы рефрактометр проверяют, помещая на нижнюю призму кап­лю дистиллированной воды. В окуляр 6 при вращении головки видна горизонталь­ная пунктирная линия, которая в этом случае должна совпадать с нулевым делением, в противном случае регулируют рефрактометр специальным ключом.

Для определения сухих веществ на нижнюю призму 3 наносят 1…2 капли исследуе­мого раствора, после чего верхнюю призму 2 закрывают. Передвигая окуляр 6, нахо­дят резкую границу между темной и светлой частью поля, совмещают ее с пунктирной линией и производят отсчет процентного содержания сухих веществ по шкале 4 при­бора.

Порядок определения автолитической активности муки. На технических весах взве­шивают вместе со стеклянной палочкой фарфоровый стакан емкостью около 50 см3 (высота стакана около 7 см, диаметр около 3,5 см). В стакан отвешивают ровно 1 г испытываемой муки и добавляют пипеткой 10 см3 дистиллированной воды, тщатель­но перемешивая смесь палочкой. Одновременно проводят анализ трех образцов муки с параллельными определениями, подготавливая 6 стаканчиков, гнезда бани вставляют стаканчики, содержащие по 10 см3 во­ды. Уровень жидкости в стаканчиках должен быть на 0,75 см’ ниже уровня воды в бане. Нагревание продолжается 15 мин, первые 2…3 мин содержимое стакана помешивают палочкой для равномерной клейстеризации крахмала. По окончании клейстеризации стаканчики накрывают воронкой, чтобы за­держать испарение воды. Через 15 мин после начала нагрева­ния стаканы одновременно вынимают из бани, в каждый из них доливают пипеткой по 20 см3 дистиллированной воды. Содержимое стакана энергично перемешивают и охлаждают до комнатной температуры. Затем ставят каждый стакан на технические весы и, добавляя в него по каплям дистиллиро­ванную воду, доводят массу содержимого в стакане до 30 г. После этого содержимое стакана перемешивают до появле­ния пены и фильтруют через пористый бумажный фильтр, сливая на фильтр жидкость над осадком. Осадок на фильтр не переносят. Первые две капли фильтрата отбрасывают, по­следующие капли сразу наносят на призму прецизионного рефрактометра и производят отсчет.

По рефрактометрической таблице находят процент во­дорастворимых веществ в фильтрате и, умножив его на 30, определяют процент водорастворимых веществ в воздушно­сухой муке (масса мучной болтушки по условиям опыта в 30 раз больше, чем масса взятой муки).

Содержание водорастворимых веществ в муке (в пересчете на абсолютно сухую муку) определяют по формуле

где а — содержание водорастворимых веществ в воздушно-сухой муке, %; W— влаж­ность муки,%.

Результат выражают с точностью до 1%. Расхождение между параллельными опре­делениями должны быть не более 2%.

Другие способы определения хлебопекарных свойств ржаной муки. Для оценки хле­бопекарных свойств ржаной муки применяют прибор амилограф, представляющий собой вискозиметр, регистрирующий вязкость водно-мучной суспензии в процессе ее прогревания от 25 до 92°С. В начале прогревания вязкость суспензии несколько пони­жается, начиная с температуры 50°С вязкость возрастает вследствие клейстеризации крахмала, а затем снова падает в результате амилолиза. Вязкость водно-мучной смеси, приготовленной из муки с высокой автолитической активностью, снижается очень быстро, что отражается на высоте амилограммы, вычерчиваемой самописцем прибо­ра. Высокая амилограмма свидетельствует о хороших хлебопекарных свойствах муки.

Можно испытывать хлебопекарные свойства ржаной муки и более быстрым спосо­бом. Водно-мучную смесь нагревают электроконтактным способом до температуры 75°С и испытывают затем на автоматизированном пенетрометре. Величина показания прибора обратно пропорциональна значению автолитической активности муки.

Хлебопекарные свойства ржаной муки предложено определять также и «холодным» методом, испытывая на пенетрометре ржаное тесто после 35…60 мин автолиза при температуре 30°С. Этот способ рекомендуется для испытания ржаной муки с повы­шенной автолитической активностью, например муки из проросшего зерна, так как описанные выше «горячие» способы слишком чувствительны к пророслости ржи.