О различии понятий «принятие к учету» и «оприходование товара»
Для чего бухгалтеру нужно смотреть в договор на покупку товара? Во-первых, для того чтобы правильно определить момент принятия товара на учет, который напрямую зависит от условий заключенного договора. Объясню, каким образом.
Дело в том, что отражать приобретенный товар на счете 41 «Товары» надо именно тогда, когда право собственности на него перешло к организации. Товары, ей не принадлежащие, учитываются на забалансовых счетах.
Когда же возникает право собственности у покупателя? В статье 223 Гражданского кодекса говорится, что, если иное не указано в договоре, это право возникает с момента передачи вещи. А вот что понимается под такой передачей, определено 224-й статьей. Это вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей. Или, проще говоря, передача вещи покупателю либо первому перевозчику.
Аналогичные нормы есть и в главе 30 Гражданского кодекса, посвященной купле-продаже. В статье 458 говорится, что обязанность продавца передать товар считается исполненной в момент вручения товара покупателю или передачи его первому перевозчику. Опять же, если иное не предусмотрено самим договором купли-продажи.
Как видите, во всех случаях момент перехода права собственности, а значит, и момент, когда товар надо принять к учету, будет зависеть от того, что написано в договоре купли-продажи.
И раз уж мы заговорили о принятии товаров к учету, давайте сразу проясним, что же мы будем под ним понимать. Ведь ни в одном нормативном документе не дано официального определения этого крайне важного термина.
Бухгалтерский учет операций с товарами регламентируется теми же основными документами, что и учет любых МПЗ. Это ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методические указания по их бухучету, утвержденные Приказом Минфина N 119н. Существуют, конечно, еще и специальные документы, которые предназначаются только для организаций, специализирующихся на торговле, но о них мы скажем позже.
Итак, если мы откроем с вами ПБУ 5/01, то в нем прочитаем, что материально-производственные запасы принимаются к учету. А если откроем Методические указания по учету МПЗ, то увидим, что во многих разделах этого документа речь идет об их оприходовании. В чем же разница?
Я считаю, что под принятием на учет надо понимать юридический контроль над товаром, то есть переход права собственности на него, независимо от того, где он физически находится. К примеру, товар в Магадане отгружается первому перевозчику. Вот, товар погрузили на корабль, и, если иное не оговорено в договоре с покупателем, кто является собственником товара в этом момент? Им уже стал покупатель, хотя товар он в глаза не видел. И поэтому в этот момент покупатель обязан принять этот товар на свой учет, несмотря на то что товара у него физически нет.
А говоря «оприходование», я имею в виду передачу товара под отчет материально-ответственному лицу, которое отвечает за его сохранность. Как только погрузили товар, например, на корабль, за его сохранность отвечает перевозчик. Как только передали покупателю на склад, за сохранность товара отвечает материально-ответственное лицо, его получившее. И оприходовать товар надо тогда, когда вы получаете физический контроль над ним. А значит, оприходованы могут быть и чужие товары. Например, принятые на комиссию или ответственное хранение. Их надо будет отразить на забалансовых счетах.
То есть в бухучете операции по движению товаров отражаются исходя из того, кто собственник (принятие на учет), и исходя из того, где товар физически находится и кто несет риск его гибели или утраты (оприходование).
Кстати, подтверждение того, что эти операции отражают различные самостоятельные факты хозяйственной деятельности, можно найти и в Гражданском кодексе. Если обратиться к статьям 211 и 459, которые посвящены рискам случайной гибели имущества, то станет ясно, что не обязательно тот, кто является его собственником, несет и риски его утраты. Иначе говоря, не всегда право собственности на товар переходит к покупателю одновременно с рисками его гибели или повреждения. А значит, и в учете это будет отражаться в разные моменты.
Впервые опубликовано в издании «Главная книга.Конференц-зал» 2011, № 06
Товары Бухгалтерский Налоговый Учет
Учет Товаров Учет Товаров на Комиссии Учет Материалов НДС Налоговые Проверки
Универсальный Передаточный Документ
Товары — Бухгалтерский и Налоговый Учет, ТТН
Принятие и Отгрузка Товара, ТТН
Организация должна поставить товар на учет на день перехода права собственности на него, на день его фактического получения, о чем должна свидетельствовать дата получения товара, проставленная на товарной накладной, независимо от того, какой датой выписана товарная накладная.
По договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в собственность покупателю, а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму.
Обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара.
Право собственности у приобретателя по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
В соответствии с Законом N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным — непосредственно после ее окончания.
Момент фактической отгрузки товара продавцом должен совпадать с датой составления первичного документа.
Товарная накладная применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Она составляется продавцом в двух экземплярах.
Первый остается в организации, сдающей ТМЦ, и является основанием для их списания.
Второй экземпляр передается покупателю и является основанием для оприходования этих ценностей.
. .
При разработке бланка своей товарной накладной может быть принята за основу форма N ТОРГ-12, которая содержит, в частности:
- реквизит «Дата составления», который заполняет поставщик;
- реквизиты, заполняемые грузополучателем в момент получения груза;
- реквизиты «Груз принял грузополучатель»,
- «М.П.» и дату.
В графе «Дата составления» должна проставляться именно дата составления документа, отражающая отгрузку товара. В графе дата, расположенной под реквизитом «Груз принял грузополучатель», проставляется дата принятия покупателем поставленного ему товара. В зависимости от условий поставки эти даты могут отличаться.
Если дата составления накладной предшествует дате передачи товара, это не означает, что покупатель принял товар именно в день составления накладной, поскольку дата принятия товара является самостоятельным реквизитом и проставляется отдельно под подписью грузополучателя о приемке товара.
Время нахождения товара в пути определяется по транспортным накладным.
Товарно-транспортную накладную выписывают при доставке товаров автомобильным транспортом. Форма товарно-транспортной накладной (форма N 1-Т) утверждена постановлением Госкомстата N 78.
Наряду с ТТН применяется форма транспортной накладной (ТН), утвержденная постановлением Правительства РФ N 272.
При принятии товаров к учету следует оформить акт о приемке товаров (может быть использована унифицированная форма N ТОРГ-1, утвержденная постановлением Госкомстата России N 132).
Дата составления Акта должна соответствовать дате получения товара, указанной в накладной ТОРГ-12.
Акт составляют в одном экземпляре в день поступления товаров и его подписывают члены комиссии, кладовщик, главный бухгалтер и утверждает руководитель организации.
Если товары приобретаются организацией в качестве сырья или материалов для дальнейшего использования в производстве продукции, то оприходование товаров на склад может быть оформлено приходным ордером, составленным на основании формы N М-4.
Бухгалтерский учет
Бухгалтерский учет товаров регулируется нормами ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методическими указаниями.
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении товара за плату признается сумма фактических затрат организации на его приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
Поступление товаров в бухгалтерском учете отражается проводками:
Дебет 41 Кредит 60 — отражено поступление товаров; Дебет 19 Кредит 60 — отражен НДС; Дебет 68, субсчет «НДС» Кредит 19, субсчет «НДС» — НДС прият к вычету. Оприходование товара на дату составления накладной ТОРГ-12 возможно только в том случае, если условиями договора предусмотрено, что право собственности на товар переходит к покупателю на складе поставщика.
Если товар доставляется до склада покупателя в течение какого-то промежутка времени, данный товар учитывается в бухгалтерском учете покупателя на 41счете (субсчет «Товары в пути»), а после фактического поступления на склад переводится на счет 41, субсчет «Товары на складе».
НДС
Налогоплательщик имеет право уменьшить сумму НДС, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы НДС при одновременном выполнении следующих условий:
- приобретенные товары должны быть приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ) на основании соответствующих первичных документов;
- товары должны приобретаться для использования в деятельности, облагаемой НДС;
- при наличии счета-фактуры, выставленного продавцом товаров (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Моментом принятия товаров на учет в целях обложения НДС следует считать фактическую дату оприходования товаров, поступивших в организацию.
Суммы НДС, предъявленные при приобретении материальных ценностей, фактически не поступивших в организацию и не оприходованных, к вычету не принимаются.
Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Днем отгрузки товаров (работ, услуг) признается дата первого по времени составления первичного документа, который оформлен на покупателя или перевозчика товаров.
Счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара.
Если у организации имеются первичные документы, на основании которых оприходован товар, счет-фактура оформлен без нарушений, товар используется в деятельности облагаемой НДС, то организация может принять к вычету сумму НДС, предъявленную поставщиком.
Налоговые органы отказывают в вычете сумм «входного» НДС при наличии погрешностей в оформлении первичных документов, в частности, при незаполнении строки «Груз получил грузополучатель» ТОРГ-12.
При возврате бракованного товара, принятого на учет, выставляется счет-фактура.
При возврате товаров, принятых покупателем — налогоплательщиком налога на добавленную стоимость на учет, налог на добавленную стоимость не восстанавливается.
Покупателем выставляется счет-фактура продавцу по возвращенным товарам и при передаче бракованных товаров начисляется налог.
Письмо Минфина № 03-07-11/51923
Универсальный Передаточный Документ
Учет Товаров Учет Товаров на Комиссии Учет Материалов НДС — Новое Налоговые Проверки
Экономика фармации Организация Деятельности Аптеки
Ассортимент, количество и качество, порядок и сроки отгрузки и другие условия поставки определяются договорами поставки (купли-продажи).
Договора должны быть составлены в соответствии с требованиями Гражданского Кодекса РФ. Аптека сама устанавливает организацию приёмки, проверки (согласно приказа Минздрава РФ от 16.07.1997 №214 «О контроле качества лекарственных средств, изготовляемых в аптечных организациях (аптеках)» раздел 2 «Приемочный контроль»), регистрации, оплату поступающих товаров с учетом условий поставки и транспортировки.
Определяет ответственных за приёмку товара лиц. Порядок и место приемки товара зависит от способа их получения. Если товары доставляются транспортом поставщика, то приемка по количеству и качеству товаров производится непосредственно в аптеке.
Если аптека сама приезжает за товаром к поставщику, то полная приемка с проверкой количества и качества производится на складе поставщика.
Прием товаров отгруженного иногородними поставщиками производится дважды: вначале — экспедитором от транспортной организации, связи по количеству мест и весу брутто (вес с тарой), а затем — в самом предприятии материально-ответственным лицом с полной проверкой их количества и качества.
Для получения товара от транспортной организации или поставщика уполномоченному лицу выдаётся доверенность установленного образца. Доверенность применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей. Доверенность в одном экземпляре оформляет бухгалтерия и под роспись выдает получателю. Подписывает доверенность руководитель и главный бухгалтер.
Доверенность выдается с указанием срока действия. Доверенность на получение товарно-материальных ценностей в порядке плановых поставок может быть выдана на 1 календарный месяц.
Поставщик при отгрузке товара выписывает аптечному учреждению:
- расчетные документы — счета, платежные требования;
- товарные документы — товарные накладные (ф. № Торг-12), товарно-транспортные накладные;
- налоговые документы — счета-фактуры;
- сопроводительные документы — сертификаты соответствия и другие документы, подтверждающие качество.
Приём товаров от организации транспорта производится с учетом правил действующих на транспорте и условий договора поставщика по перевозке груза. Как правило, товар в этом случае принимается по количеству мест и массе брутто, сверка производится по сведениям, указанным в транспортных накладных.
По результатам сверки составляется «Акт приёмки товара», при обнаружении недостачи, боя, порчи, брака оформляется «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приёме товарно-материальных ценностей» для предъявления претензии поставщику (отправителю).
Для предъявления претензий транспортной организации или организации связи, оформляется специальный коммерческий акт в соответствии с правилами, действующими в этих организациях.
Прием товара непосредственно в аптеке или на складе поставщика — товары проверяются на основании сопроводительных документов, по наименованиям, количеству и качеству.
Приём должен проводиться в соответствии с техническими условиями, инструкциями о порядке приёмки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству и количеству (П-6, П-7), если этот порядок приемки предусмотрен договором.
Проверяется маркировка, позволяющая установить завод изготовитель, номера серии, номер анализа, документы, подтверждающие качество товара, и другие сведения. Прием товара подтверждается материально-ответственным лицом, распиской в товарной накладной либо ставится «Штамп приемки».
Если обнаружено расхождение с документами поставщика, приёмка приостанавливается, создаются условия для сохранности принимаемого товара. По телефону сообщается поставщику о расхождении и решается вопрос о выезде его представителя или создании комиссии по приёмке товара без представителя поставщика.
По результатам приёмки составляется «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приёмке товарно-материальных ценностей» (Акт можете скачать по данной ссылке).
По местам нахождения и хранения, поступившие товары по каждому документу учитываются в хронологическом порядке в «Журнале учёта товаров на складе», либо ведется «Журнал регистрации поступления товаров», ведомственная и в приходной части «Товарного отчета».
Какой датой необходимо отражать в учете приход товара на склад по возвратной накладной?
В соответствии с нормами статьи 190 Налогового кодекса налоговым учетом является процесс ведения налогоплательщиком (налоговым агентом) учетной документации в соответствии с требованиями настоящего Кодекса в целях обобщения и систематизации информации об объектах налогообложения и (или) объектах, связанных с налогообложением, а также исчисления налогов и платежей в бюджет и составления налоговой отчетности.
При этом, учетная документация включает в себя бухгалтерскую документацию — для лиц, на которых в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» возложена обязанность по ее ведению.
В соответствии с нормами статьи 7 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Формы или требования к первичным документам, применяемым для оформления операций или событий, утверждаются уполномоченным органом и (или) Национальным Банком Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.
Согласно пункта 2 статьи 7 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» формы или требования к первичным документам, применяемым для оформления операций или событий, утверждаются уполномоченным органом и (или) Национальным Банком РК в соответствии с законодательством Республики Казахстан.
Т.е. формы и требования к первичным документам регламентированы Приказом Министра финансов РК от 20 декабря 2012 года № 562 «Об утверждении форм первичных учетных документов».
Вместе с тем, исходя из положений подпункта 2) пункта 5 статьи 20 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» уполномоченный орган разрабатывает и утверждает порядок ведения бухгалтерского учета.
Правила ведения бухгалтерского учета утверждены Приказом Министра финансов РК от 31 марта 2015 года № 241.
Учитывая положения пунктов 27 и 32 Правил ведения БУ:
— для приема-передачи выполненных работ (оказанных услуг), за исключением строительно-монтажных работ, применяется акт выполненных работ (оказанных услуг), форма (Р-1) которого утверждена Приказом № 562, который составляется исполнителем для подтверждения факта совершения хозяйственной операции;
— для учета реализации запасов применяется накладная на отпуск запасов на сторону, форма (З-2) которой утверждена Приказом № 562.
Т.е. основанием для учета запасов является накладная.
Согласно статье 7 Закона РК от 28 февраля 2007 года № 234-III «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», все события и операции в учете отражаются на основании первичных учетных документов, составленных в момент совершения операции.
Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.
При этом, дата оприходования товара будет считаться дата, установленная по условиям договора либо установленная учетной политикой на предприятии в соответствии с требованиями МСФО.
ТОП‑10 распространенных ошибок в учете, за которые грозит штраф
Налогоплательщик, являясь налоговым агентом по НДС, не исчисляет НДС.
Организации, применяющие УСН, НДС не платят. Но в некоторых случаях они вынуждены отчитываться по НДС.
Первый случай — при импорте услуг у поставщиков. Например, какая-то иностранная компания, не имеющая своего представительства на территории РФ, оказывает российской компании услуги. Российская организация зарегистрирована на территории РФ, поэтому услуга, по сути, оказывается на территории РФ. В данном случае российская компания является налоговым агентом и при оплате вознаграждения должна исчислить НДС за своего поставщика.
Второй случай — при аренде недвижимого имущества у госорганизаций или госучреждений. В данном случае организации, применяющие УСН, являются налоговыми агентами по отношению к этим учреждениям или организациям. Схема действий та же самая: им необходимо исчислить НДС, уплатить его в бюджет и задекларировать.
Третий случай — когда организации, применяющие УСН, работают по агентскому договору и отгрузочные документы оформляют от имени принципала, причем в этих документах выделяют НДС и оформляют счет-фактуру. В этом случае они, действуя как налоговые агенты, должны исчислять НДС, уплачивать его и подавать декларацию.
Организация на УСН осуществляет продажу товаров, работ или услуг, выделяя НДС.
Организации, применяющие УСН, освобождаются от уплаты НДС, но бывают случаи, когда они добровольно исчисляют НДС в первичных документах (оформляют счета-фактуры, уплачивают НДС в бюджет). В таких случаях организации ошибочно предполагают, что раз они заплатили НДС в бюджет, значит, имеют право возместить его из бюджета. Это неправомерно: поскольку они не являются плательщиком НДС, следовательно, ни о каком возмещении речи быть не может. Минфин и ФМС много пишут об этом, тем не менее организации продолжают совершать эту ошибку.
В каких случаях организации делают подобные ошибки? Допустим, покупателем компании является крупный завод, который предъявляет требование — чтобы поставщик являлся плательщиком НДС. По требованию покупателя поставщик по этой сделке выделяет НДС и уплачивает его в бюджет (оформляет накладную с НДС, выставляет счет-фактуру с НДС). При этом у организации возникает соблазн на основании документов, по которым приобретали товар, возместить НДС. В данном случае этого делать нельзя, так как компания уплачивает НДС с продажи, а с покупки НДС не возмещается в связи с применением УСН.
Завод, несмотря на то, что требует уплаты НДС, тоже не имеет права на возмещение НДС, который заплатила организация, так как организация, применяющая УСН, не является плательщиком НДС. По сути, добровольная уплата НДС является неправомерным действием. Просто налоговая за это не наказывает: никто не возражает, если организация заплатила деньги по доброй воле. В то же время, соглашаясь с требованиями крупных организаций и выставляя счета-фактуры с НДС, организации, по сути дела, подставляют своего покупателя, так как у него тоже возникает соблазн возместить НДС, на что он не имеет права.
Компании выплачивают дивиденды, предварительно не уплатив НДФЛ.
При выплате заработной платы ошибки обычно не допускаются: НДФЛ должен уплачиваться либо в день выплаты заработной платы, либо раньше. Но в отношении дивидендов это правило почему-то часто забывается, то есть сначала уплачиваются дивиденды, а потом, спустя какое-то время, НДФЛ.
Неверное оформление дивидендов.
Особенно часто эту ошибку допускают организации, которые находятся на УСН.
Как известно, с 2013 года все юрлица, независимо от налогообложения, должны вести учет и сдавать бухгалтерскую отчетность. Чтобы исчислить дивиденды, они должны пользоваться этой отчетностью, в частности, отчетом о финансовых результатах, в котором указываются чистая прибыль, подлежащая распределению в качестве дивидендов. Многие организации совершают ошибку: они пользуются не этим отчетом и, следовательно, распределяют не прибыль, указанную в этом отчете, а прибыль, которая получилась по книге доходов и расходов.
Эта ошибка влечет последующие ошибки: если вы неверно рассчитали возможную сумму дивидендов, то неверно рассчитали и чистую прибыль, а, соответственно, неправильно выплатили дивиденды. Зачастую эти суммы сильно разнятся.
Организации ведут предпринимательскую деятельность, которая не предусмотрена их ОКВЭДами.
Часто бывает, что организация начинает какой-то новый вид деятельности — продажи или производство товаров, но не имеет права осуществлять эту деятельность, потому что этот вид деятельности не задекларирован в налоговой инспекции.
Перед тем, как заниматься новой деятельностью, нужно обязательно подать соответствующие изменения в налоговую инспекцию.
Нарушения кассовой дисциплины.
У небольших организаций (особенно это касается магазинов) есть кассовый аппарат, с помощью которого они выбивают кассовые чеки, а в конце смены распечатывают кассовый сводный Z-отчет. Они ошибочно считают, что на этом оформление кассовых документов закончено, поэтому больше ничего не делают. На самом деле по окончании кассовой смены нужно оформить еще приходный кассовый ордер и тем самым как бы дооформить кассовый учет: внести запись об этом кассовом ордере в кассовую книгу и в отчет кассира.
Налогоплательщики, применяющие УСН (выбравшие в качестве налоговой базы доходы, уменьшенные на величину расходов) и осуществляющие торговую деятельность, ошибочно в налоговом учете учитывают в расходах себестоимость товаров не в момент их продажи, а сразу после оприходования и оплаты этих товаров поставщиком.
Эту ошибку допускают даже опытные бухгалтеры.
При продаже товаров себестоимость этих товаров мы учитываем в расходах при выполнении трех основных условий: эти товары оплачены поставщику, оприходованы и отгружены покупателю. В момент отгрузки покупателю при одновременном выполнении всех этих трех условий мы можем себестоимость этих товаров учесть в расходах и, соответственно, уменьшить налогооблагаемую базу по налогу, связанному с применением УСН. Никак иначе.
Нарушение сроков предоставления авансовых отчетов после совершения подотчетным лицом расходов на приобретение товаров, работ или услуг.
Законом предусмотрена возможность налогоплательщику самому определять период, на который выдаются подотчетные суммы. Например, подотчетные суммы могут выдавать на полгода, и человек может в течение полугода держать эту сумму в кармане, а потом совершить какой-то расход и отчитаться по авансовому отчету. Но за первым сроком, как правило, все следят. При этом часто не следят за вторым — после того, как человек потратил часть денег, он должен в течение трех рабочих дней предоставить в бухгалтерию авансовый отчет, а оставшуюся сумму внести в кассу как неизрасходованную. Часто это не делается. В большинстве случаев человек, потратив часть суммы, продолжает оставшиеся деньги держать при себе, ошибочно предполагая, что у него осталось еще три месяца.
Компании делают отгрузку товаров раньше, чем оприходовали товар. То есть они отгружают то, чего нет на складе.
Это нарушение связано с разными причинами. Как правило, нестыковки происходят из-за того, что документы на товары оформляются задним числом, когда товар куплен и уже продан.
Допуская такую ошибку, организация не имеет возможности списать себестоимость этого товара в расходы в налоговом учете. Если он был продан раньше, чем приобретен, значит, его себестоимость на момент продажи равнялась нулю.
Некоторые директора ошибочно предполагают, что нельзя списать деньги с расчетного счета в пользу налоговой, если этот счет арестован.
Налоговая арестовывает расчетные счета в части совершения коммерческих платежей. Но в части совершения бюджетных платежей эти счета остаются свободными. И ошибка большинства директоров заключается в том, что они часто идут платить налоги в отделение другого банка как физлицо. Налог они уплачивают, но налоговая не может найти этот платеж даже при предъявлении квитанции. В такой ситуации доказать что-то налоговой будет сложно. Поэтому, если счет арестован, но требуется заплатить налог, надо просто осуществлять платеж со своего расчетного счета.
Павел Тимохин, эксперт компании Фингуру
Товары не оприходованы. Проблема применения вычета по НДС
Российская организация приобрела товар у иностранного поставщика. По условиям контракта поставка осуществляется на условиях CPT (согласно инкотермс 2000). Местом поставки является таможенный пост по выбору поставщика. Место и дата поставки указывается в транспортных документах (коносаменте), т.е. переход права собственности – это дата выгрузки через поручни судна, указанная в коносаменте. Кроме того, у покупателя заключен договор с российской организацией (брокером), которая осуществляет транспортное экспедирование в порту и на таможне, проводит таможенную очистку товара и помещает его на склад временного хранения. Покупатель на дату перехода права собственности поставил товар на учет, оплатил НДС, таможенную пошлину и сбор, но не успел до конца налогового периода вывезти весь товар со склада временного хранения брокера.
Может ли покупатель по окончании налогового периода возместить НДС в полном объеме на товар, поставленный на учет и находящийся на складе временного хранения у брокера при наличии всех первичных документов (ГТД, коносамент, платежные поручения на оплату таможенных платежей и НДС)?
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ
вычетам подлежат
суммы НДС, в частности,
уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации
и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Для вычета НДС требуется соблюдение следующих условий
:
– фактическая уплата
сумм НДС при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;
– принятие на учет
товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Вокруг последнего условия разгораются жаркие споры.
Позиция проверяющих сводится к следующему.
Моментом принятия товаров на учет
в целях НДС следует считать
фактическую дату оприходования
товаров, поступивших в организацию, на основании соответствующих первичных документов.
Таким образом, суммы НДС, предъявленные при приобретении материалов, фактически не поступивших в организацию и не оприходованных, к вычету не принимаются
(письмо Минфина РФ от 26.09.2008 г. № 03-07-11/318).
Разберемся, что же означает принятие к учету
.
Ст. 223 ГК РФ
установлено, что
право собственности
у приобретателя вещи по договору возникает
с момента ее передачи
, если иное не предусмотрено законом или договором.
Передачей признается вручение вещи
приобретателю,
а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю
или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Вещь считается врученной
приобретателю
с момента
ее фактического
поступления во владение приобретателя или указанного им лица
.
К передаче вещи приравнивается передача коносамента
или иного товарораспорядительного документа на нее (
ст. 224 ГК РФ
).
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации устанавливает ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
, утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н.
А в п. 2 ПБУ 5/01 указано, что товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.
Следовательно, бухгалтерский учет товаров ведется по правилам ПБУ 5/01
.
П. 26 ПБУ 5/01 предусмотрено, что материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути
либо переданные покупателю под залог,
учитываются в бухгалтерском учете
в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.
Это означает, что товары, право собственности на которые перешло к организации-покупателю, но еще не оприходованные на склад организации
, должны быть учтены на счете 41, к которому Вы вправе открыть отдельный субсчет, например, «Товары в пути, учтенные по контрактной стоимости».
Когда фактическая себестоимость товаров будет сформирована (например, будут учтены затраты на доставку, вознаграждение брокеру и т.п.), стоимость товаров будет уточнена.
При поступлении товаров на склад фактическая себестоимость товаров будет учтена на счете 41 субсчет «Товары на складе».
П. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов
, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н, установлено, что
суммы, оплаченные за запасы, не вывезенные со складов поставщиков и находящиеся в пути, учитываются в бухгалтерском учете на счетах расчетов как дебиторская задолженность
.
Однако, как указал ФАС Северо-Кавказского
округа
, данный пункт
относится к запасам, не поступившим в распоряжение покупателя
.
То есть к запасам, право собственности на которые не перешло к покупателю
.
Ведь распоряжаться имуществом может только собственник этого имущества.
Кроме того, и ПБУ 5/01 и п. 10 Методических указаний предусматривают отражение в активе баланса не оприходованных товаров
.
А в случае отсутствия у организации права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления соответственно) на поступившие материальные ценности последние должны учитываться на забалансовых счетах (постановление от 04.10.2005 г. № Ф08-4673/2005-1849А).
Отметим, что ранее чиновников поддерживали и некоторые суды
.
Так, ФАС Поволжского округа
в постановлении от 01.11.2007 г. № А57-14388/06 указал, что действующей системой нормативных документов по бухгалтерскому учету не установлен порядок принятия товарно-материальных ценностей к учету по моменту перехода права собственности.
В ПБУ 5/01 используется термин «дата принятия к учету», при этом она нигде не увязывается с моментом перехода права собственности к покупателю
на товарно-материальные ценности.
Материально-производственные запасы, как и все другие виды активов, принимаются к бухгалтерскому учету при переходе к организации контроля над ними
.
Если на контролируемые запасы переходит право собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, то в бухгалтерском учете последние должны отражаться на балансе (на балансовых счетах бухгалтерского учета), в остальных случаях (комиссия, переработка, залог и т.п.) запасы будут учитываться на соответствующих забалансовых счетах.
Таким образом, для принятия активов к учету первичным является установление контроля над ними
.
Согласно Методическим указаниям по учету МПЗ под установлением контроля понимается поступление товаров на склад организации
.
Следовательно, независимо от наличия права собственности на запасы, если они еще не поступили на склад организации
, согласно Методическим указаниям,
они не должны быть приняты к балансовому учету, поскольку над ними не установлен контроль
.
Кроме того, в Плане счетов упоминание о возможности отражения товаров в пути по счету 41 отсутствует.
Таким образом, налогоплательщик не имеет права принимать к учету в одном налоговом периоде товарно-материальные ценности, фактически поступившие на склад предприятия в другом налоговом периоде, и заявлять соответствующие налоговые вычеты в спорном налоговом периоде (конец цитаты)
.
Однако впоследствии арбитражная практика изменилась
.
Так, ФАС Северо-Западного округа
в постановлении от 01.11.2010 г. № А52-3413/2009
отклонил довод налоговой инспекции о неправомерном предъявлении
налогоплательщиком
к вычету НДС
до фактического поступления товара на склад налогоплательщика.
В соответствии с договором поставки право собственности на товар и все риски случайной гибели или случайного повреждения товара с даты поставки переходят к покупателю.
Датой поставки
товара с
читается дата передачи товара перевозчику
, указанная в товарно-транспортной накладной.
Общество приняло к учету товар, находящийся в пути
, и предъявило
к вычету НДС в тех налоговых периодах, в которых к налогоплательщику перешло право собственности на товар
.
Основанием для отражения прихода товара являлись товарные накладные.
Приходные ордера по форме М-4 оформлялись обществом как внутренний документ для составления бухгалтерских проводок по принятию к учету материальных ценностей, находящихся в пути.
Следовательно, приняв на учет товары, находящиеся в пути, налогоплательщик правомерно применил вычет по НДС в том налоговом периоде, в котором к нему перешло право собственности на товар
.
ФАС Поволжского округа
указал, что поскольку
положения ст. 172 НК РФ не содержат понятий «фактическое оприходование товаров», «оприходование на склад»
, то судом правомерно не принят довод налогового органа об обоснованности применения вычета по НДС только после фактического поступления товара на склад (оприходования товара) (постановление от 15.07.2010 г. № А55-29172/2009).
По мнению ФАС Московского округа
,
ссылки
налоговой инспекции в акте проверки на
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов не принимаются
.
Отсутствие складов у организации не является препятствием для принятия организацией к бухгалтерскому учету товаров, находящихся в пути и право собственности на которые к ней уже перешло
.
Сославшись на п. 26 ПБУ 5/01, суд правомерно отклонил довод инспекции о том, что постановка товара на бухгалтерский учет возможна только после поступления его на склад организации (постановление от 20.11.2009 г. № КА-А40/12324-09).
Аналогичное мнение и у ФАС Уральского округа
(постановление от 03.06.2009 г. № Ф09-3493/09-С2).
В текущем году Минфин РФ вновь вернулся к рассматриваемому вопросу и на вопрос налогоплательщика: вправе ли организация принять к вычету НДС по товару, находящемуся в пути и не оприходованному на складе, если право собственности на товар перешло к покупателю с момента отгрузки товара со склада поставщика, в письме от 04.03.2011 г. № 03-07-14/09 ответил
не безапелляционно, как в 2008 году, а
очень уклончиво
.
Чиновники просто процитировали норму п. 1 ст. 172 НК РФ
.
На наш взгляд, это хороший знак.
Ведь контролирующие ведомства активно изучают арбитражную практику.
И если эта практика складывается не в их пользу, то налоговики не доводят споры до судебных разбирательств.
Однако, если Вы в Вашей ситуации примете НДС к вычету, то Вам нужно быть готовыми к претензиям проверяющих
.
То есть запастись текстами вышеприведенных постановлений ФАСов и отстаивать свою правоту.
