Статья: Переоценка ценных бумаг. Постоянные и временные разницы и их влияние на отчетность ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 10) Источник публикации "Финансовые и бухгалтерские консу

Ситуация

Организация имела на балансе акции другого предприятия, приобретенные несколько лет назад. Акции по первоначальной стоимости числились на счете 58 “Финансовые вложения”.

В 2006 г. организация передает акции в качестве взноса в уставный капитал еще одного предприятия. При этом акции были оценены независимым оценщиком, в результате их рыночная стоимость увеличилась.

У бухгалтера возникли следующие вопросы: Какие бухгалтерские проводки в связи с переоценкой и передачей акций необходимо сделать? Облагается ли разница между первоначальной стоимостью акций и их стоимостью после переоценки налогом на прибыль?

Наличие и движение инвестиций в акции других предприятий учитываются на счете 58 “Финансовые вложения”, субсчет “Паи и акции”. Порядок бухгалтерского учета финансовых вложений регулируется ПБУ 19/02 “Учет финансовых вложений”.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая включает фактические затраты на их приобретение, за исключением НДС и других возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах) (см. пункты 8 и 9 ПБУ 19/02).

Предположим, что в данной ситуации первоначальная стоимость приобретенных организацией акций другого общества составляет 80 000 руб. Тогда в бухгалтерском учете организации делается следующая проводка:

Дебет 58/”Акции” – Кредит 76/”Расчеты с продавцом акций” – 80 000 руб.- приняты к учету приобретенные акции.

Бухгалтерская пресса и публикации

«Финансовые и бухгалтерские консультации», 2007, N 10

ПЕРЕОЦЕНКА ЦЕННЫХ БУМАГ. ПОСТОЯННЫЕ И ВРЕМЕННЫЕ РАЗНИЦЫ

И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ОТЧЕТНОСТЬ

Согласно п. 20 ПБУ 19/02 финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может проводить ежемесячно или ежеквартально.

———————————————————————————————— Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 утверждено Приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. N 126н.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) либо увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

В соответствии с п. 24 ст. 251 НК РФ доходы в виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости, не учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации. Равно как и убыток от переоценки ценных бумаг не принимается в целях налогообложения прибыли.

Порядок определения текущей рыночной стоимости для целей бухгалтерского учета не установлен нормативными актами по бухгалтерскому учету и является предметом регулирования учетной политики предприятия. Например, можно предложить следующий вариант методики переоценки финансовых вложений, по которым определяется рыночная стоимость.

Под текущей рыночной стоимостью принимается рыночная цена, исчисленная организатором торговли на рынке ценных бумаг на последнюю отчетную дату отчетного периода. Для определения рыночной цены принимаются цены, публикуемые основными организаторами торговли.

Если организатор торговли в котировках не вывел рыночную и (или) средневзвешенную цену, то для расчета рыночной стоимости применяется такой порядок:

— если в течение торгового дня за последний месяц отчетного квартала было совершено 10 и более сделок, рыночная цена рассчитывается как средневзвешенная цена одной ценной бумаги исходя из совершенных сделок в течение торгового дня;

— рыночная цена рассчитывается как средневзвешенная цена одной ценной бумаги исходя из последних 10 сделок за последний месяц отчетного квартала;

— если за последний месяц отчетного квартала было совершено менее 10 сделок через организатора торговли (в том числе и при отсутствии сделок), рыночная цена рассчитывается как средневзвешенная цена одной ценной бумаги по последним 10 сделкам отчетного квартала;

— если за отчетный квартал было совершено менее 10 сделок через организатора торговли:

рыночной стоимостью признается последняя по времени рыночная цена или средневзвешенная цена, рассчитанная организатором торговли по предыдущему кварталу,

рыночная стоимость рассчитывается как средневзвешенная цена одной ценной бумаги исходя из последних 10 сделок по предыдущему кварталу.

При расчете рыночной цены необходимо учитывать, что суммарный объем совершенных сделок должен составлять не менее 300 000 руб.

Можно также обратиться к многочисленным разъяснениям Минфина России в отношении определения рыночной стоимости ценных бумаг для целей налогообложения прибыли, например к Письму от 2 августа 2007 г. N 03-03-06/2/147 по вопросу определения рыночной цены обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

В соответствии с п. 5 ст. 280 НК РФ рыночной ценой бумаг, обращающихся на организованном рынке, признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на дату совершения сделки принимается интервал цен на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев. Согласно Порядку расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли , при расчете рыночной цены учитываются сделки, совершенные на основании заявок, адресованных всем участникам торгов (по ценным бумагам, включенным в котировальные листы, а также допущенным к обращению через организатора торговли без прохождения процедуры листинга).

———————————————————————————————— Утвержден Постановлением ФКЦБ России от 24 декабря 2003 г. N 03-52/пс.

Таким образом, при наличии информации от организатора торговли о совершенных в один и тот же день с одной и той же ценной бумагой как адресных, так и безадресных сделках для целей налогообложения прибыли организаций следует использовать информацию об интервале цен по безадресным сделкам, так как она в данном случае является приоритетной. Если безадресные сделки не совершались в течение последних 12 месяцев, то может быть использована информация об интервале цен по адресным сделкам.

Постоянные и временные разницы и их влияние

на бухгалтерскую отчетность

Согласно ПБУ 18/02 под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

———————————————————————————————— Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах.

Согласно п. 10 ПБУ 18/02 временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые и налогооблагаемые.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

На первый взгляд все это представляется понятным, за исключением самого главного исходного положения — станут ли операции с ценными бумагами в дальнейшем формировать налоговую базу по налогу на прибыль (увеличивать ее или уменьшать). Именно от этого обстоятельства будет зависеть отражение переоценки ценных бумаг в отчетности (в полной сумме переоценки или за минусом отложенных налоговых обязательств).

Если предполагается, что акции в дальнейшем участвуют в налогооблагаемом обороте, следует признать временные разницы и отложенные налоговые обязательства (ОНО). В бухгалтерском балансе величина переоценки будет «разложена» на две составляющие — величину переоценки за минусом условного обязательства по налогу на прибыль, которая относится на нераспределенную прибыль, и величину отложенного налогового обязательства.

Если же акции не будут в дальнейшем участвовать в налогооблагаемом обороте, нужно признать постоянные разницы и соответственно постоянные налоговые обязательства. В бухгалтерском балансе на нераспределенную прибыль относится полностью вся сумма переоценки.

Какова может быть дальнейшая судьба акций?

Акции могут быть проданы, выплачены в виде дивидендов или распределены между акционерами при ликвидации общества. Намерения администрации или акционеров предприятия в отношении дальнейшей судьбы этих акций — для бухгалтера тайна за семью печатями.

Для иллюстрации рассмотрим условный пример. Допустим, на балансе общества «А» находится 1000 акций общества «Б», обращающихся на рынке ценных бумаг, стоимостью 1 руб. каждая. В соответствии с ПБУ 19/02 на конец отчетного года была произведена переоценка акций с учетом текущей рыночной стоимости. В результате переоценки стоимость одной акции увеличилась до 9 руб.

Вариант 1. Признание временных разниц. В этом случае отражение данных хозяйственных операций в бухгалтерском учете общества «А» выглядит следующим образом:

Д 58 «Финансовые вложения» — К 91 «Прочие доходы и расходы» — 8000 руб. (8 руб/шт. x 1000 шт.) — отражена сумма дооценки стоимости акций;

Д 91 — К 99 «Прибыли и убытки» — 8000 руб. — отражена бухгалтерская прибыль от переоценки акций;

Д 99 — К 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 1920 руб. (24% x 8000 руб.) — отражен условный расход по налогу на прибыль;

Д 68 — К 77 «Отложенные налоговые обязательства» — 1920 руб. — отражено отложенное налоговое обязательство.

В результате баланс общества «А» после переоценки акций будет выглядеть следующим образом (см. табл. 1).

Таблица 1

руб.

————————————————————————————————————T—————————————————————————————————————————————¬ | Актив | Пассив | +—————————————————T—————————————————+—————————————————————T———————————————————————+ | На начало года | На конец года | На начало года | На конец года | +————————————T————+————————————T————+————————————————T————+————————————————T——————+ |Долгосрочные|1000|Долгосрочные|9000|Нераспределенная|1000|Нераспределенная| 7080| |финансовые | |финансовые | |прибыль | |прибыль | | |вложения | |вложения | | | | | | +————————————+————+————————————+————+————————————————+————+————————————————+——————+ | | |ОНО | — |ОНО | 1920| +—————————————————+—————————————————+————————————————+————+————————————————+——————+ |Итого: 1000| 9000| 1000| 9000| L—————————————————+—————————————————+—————————————————————+————————————————————————

При выбытии ценных бумаг с баланса общества «А» сумма временных разниц погашается, отложенные налоговые обязательства списываются на счет прибылей и убытков.

В рассматриваемой ситуации произведенная переоценка ценных бумаг (акций) третьих лиц привела к образованию дохода в виде положительной разницы, который в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 58 в корреспонденции со счетом 91 (ПБУ 19/02, Инструкция по применению Плана счетов ) на сумму разницы между оценкой акций по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой. В данном случае для целей ПБУ 18/02 отражается условный расход по налогу на прибыль в размере 24% суммы разницы.

———————————————————————————————— Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

Далее стоимость акций может быть списана на расходы в целях налогообложения в будущих отчетных периодах. В результате эта операция окажет влияние на финансовый результат в период реализации акций, т.е. в другом или других отчетных периодах по отношению к периоду проведенной переоценки. В то же время в бухгалтерском учете при дооценке ценных бумаг по их рыночной стоимости изменится финансовый результат периода совершения этих хозяйственных операций. Таким образом, налоговую разницу, образовавшуюся в учете организации в связи с переоценкой ценных бумаг, можно квалифицировать как временную.

Переоценка ценных бумаг не учитывается в текущем периоде в налоговом учете и не оказывает влияния на налоговую базу текущего периода. В случае продажи акций в будущем их стоимость с учетом переоценки будет признана расходом только в бухгалтерском учете. Следовательно, условный расход по налогу на прибыль в будущем будет скорректирован на стоимость выбывающих ценных бумаг с учетом величины проведенной переоценки. В рассматриваемом случае образовалась налогооблагаемая временная разница.

Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, установленной законодательством РФ о налогах и сборах и действующей на отчетную дату. В бухгалтерском учете ОНО отражаются по дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 77 (п. 18 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов).

Вариант 2. Признание постоянных разниц. Существует и другая точка зрения, которая рассматривает данные налоговые разницы как постоянные. Эта точка зрения изложена в Методических рекомендациях по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг, утвержденных Минфином России 23 апреля 2004 г., и основана на следующем.

Корректировка стоимости ценных бумаг до уровня рыночной рассматривается вне контекста будущего выбытия ценной бумаги. Поскольку без реализации никакие доходы и расходы по ценным бумагам не признаются в налоговом учете, то, следовательно, все доходы и расходы, признаваемые в бухгалтерском учете, составляют постоянные разницы. Нахождение ценной бумаги на балансе и ее выбытие рассматриваются в данном контексте как независимые друг от друга события и все налоговые последствия этих событий учитываются обособленно.

Применительно к рассматриваемому варианту отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете общества «А» будет таким:

Д 58 — К 91 — 8000 руб. — отражена сумма дооценки стоимости акций;

Д 91 — К 99 — 8000 руб. — отражена бухгалтерская прибыль от переоценки акций;

Д 99 — К 68 — 1920 руб. — отражен условный расход по налогу на прибыль;

Д 68 — К 99 — 1920 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство;

Д 99 — К 84 — 8000 руб. — отражена чистая прибыль от переоценки акций в результате реформации баланса.

Как будет выглядеть баланс общества «А» после переоценки акций, показано в табл. 2.

Таблица 2

руб.

Последующее выбытие ценных бумаг в других отчетных периодах приведет к повторному образованию таких же зеркальных постоянных разниц. При выбытии ценной бумаги расход в бухгалтерском учете равен балансовой стоимости с учетом всех проведенных ранее переоценок. При этом расход, признаваемый в целях налогообложения, будет равен первоначальной стоимости акции без учета переоценок. В результате при выбытии ценной бумаги всю сумму признанных по ней ранее постоянных разниц необходимо будет признать еще раз как постоянную разницу с противоположным знаком. В случае дальнейшей реализации (продажи) ценных бумаг необходимо признать и отразить в учете и отчетности временные разницы.

Дивиденды, выплачиваемые акциями третьих лиц

С дивидендами дело обстоит сложнее. Анализ законодательства, его разъяснений со стороны Минфина России, правоприменительной практики, а также существующих позиций, занимаемых различными консультантами, выявил наличие двух подходов в отношении налоговых последствий общества, выплачивающего дивиденды имуществом (акциями третьих лиц).

На основании первого подхода у общества, выплачивающего дивиденды акциями третьих лиц, каких-либо налоговых последствий в связи с передачей акций в качестве дивидендов в собственность акционеров не возникает (при безвозмездной передаче имущества налогоплательщик не получает экономической выгоды, в связи с чем у него не возникает дохода, учитываемого в целях налогообложения прибыли). В бухгалтерском учете начисление и выплата дивидендов отражается проводками: Д 84 — К 75 «Расчеты с учредителями», Д 75 — К 58.

Продолжим наш пример: на собрании акционеров принято решение начислить дивиденды из образовавшейся прибыли и произвести выплату дивидендов в виде передачи акций третьих лиц, находящихся на балансе общества «А», в полной сумме. В бухгалтерском учете связанные с этим хозяйственные операции отражаются следующим образом (разница по переоценке ранее признавалась временной):

Д 77 — К 99 — 1920 руб. — погашено отложенное налоговое обязательство;

Д 84 — К 75 — 9000 руб. — отражено начисление дивидендов;

Д 75 — К 58 — 9000 руб. — отражена выплата дивидендов акциями третьих лиц.

Таким образом, при наличии решения о выплате дивидендов нераспределенная прибыль должна быть восстановлена в полной сумме переоценки.

В результате баланс общества «А» после выплаты дивидендов будет выглядеть следующим образом (см. табл. 3).

Таблица 3

руб.

————————————————————————————————————T—————————————————————————————————————————————¬ | Актив | Пассив | +—————————————————T—————————————————+—————————————————————T———————————————————————+ |На начало периода| На конец периода| На начало периода | На конец периода | +————————————T————+————————————T————+————————————————T————+————————————————T——————+ |Долгосрочные|9000|Долгосрочные| 0|Нераспределенная|7080|Нераспределенная| 0| |финансовые | |финансовые | |прибыль | |прибыль | | |вложения | |вложения | | | | | | +————————————+————+————————————+————+————————————————+————+————————————————+——————+ | | |ОНО |1920|ОНО | 0| +—————————————————+—————————————————+————————————————+————+————————————————+——————+ |Итого: 9000| 0| 9000| 0| L—————————————————+—————————————————+—————————————————————+————————————————————————

Согласно второму подходу у общества, выплачивающего дивиденды акциями третьих лиц, возникают налоговые последствия, связанные с рассмотрением данных выплат в качестве возмездно реализуемого имущества в счет зачетного погашения обязательств. В данном случае выплата дивидендов рассматривается как реализация или иное выбытие ценных бумаг.

В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также сумм процентного (купонного) дохода, накопленного и уплаченного покупателем налогоплательщику и выплаченного налогоплательщику эмитентом (векселедателем). Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

Таким образом, при продаже организацией акций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, у нее может возникать налогооблагаемая база для целей налогообложения прибыли, определяемая в виде разницы между ценой реализации и отраженной в налоговом учете стоимостью этих акций с учетом расходов по их реализации.

Правила налогового учета не предусматривают возможность переоценки стоимости ценных бумаг. Следовательно, до момента выбытия они отражаются в регистрах налогового учета по стоимости, сформированной исходя из суммы фактически понесенных расходов на их приобретение.

Разница между ценой реализации и отраженной в налоговом учете стоимостью этих акций с учетом расходов по их реализации в целях ПБУ 18/02 постоянная и приводит в бухгалтерском учете к возникновению постоянного налогового обязательства (ПНО) в размере 24% суммы. Эта разница является налогом на прибыль, уменьшает чистую прибыль текущего периода и отражается такой проводкой: Д 99 — К 68.

Возвращаясь к примеру, рассмотрим вторую ситуацию с учетом возникших налоговых обязательств. В бухгалтерском учете общества «А» должны быть сделаны следующие записи:

Д 84 — К 75 — 9000 руб. — начислены дивиденды;

Д 75 — К 58 — 9000 руб. — отражена выплата дивидендов акциями третьих лиц;

Д 77 — К 68 — 1920 руб. — погашено ОНО (в случае определения разниц как временных);

Д 99 — К 68 — 1920 руб. [24% x (9000 руб. — 1000 руб.)] — отражено ПНО (в случае определения разниц как постоянных).

Таким образом, выплата дивидендов акциями (их балансовая стоимость 9000 руб.) в данном случае не покрывается имеющейся суммой чистой прибыли (она составляет 7080 руб. за счет налога на прибыль). Значит, обществу «А» необходимо привлекать другие источники для покрытия образующегося в данной ситуации убытка.

В результате баланс общества «А» после выплаты дивидендов в обоих случаях будет выглядеть так, как показано в табл. 4.

———————————————————————————————— В обеих рассмотренных ситуациях у акционеров, получающих доход в виде дивидендов, возникают налоговые последствия в целях налога на прибыль и налога на доходы физических лиц.

Таблица 4

руб.
————————————————————————————————————T—————————————————————————————————————————————¬ | Актив | Пассив | +—————————————————T—————————————————+—————————————————————T———————————————————————+ |На начало периода| На конец периода| На начало периода | На конец периода | +————————————T————+————————————T————+————————————————T————+————————————————T——————+ |Долгосрочные|9000|Долгосрочные| 0|Нераспределенная|7080|Нераспределенная|(1920)| |финансовые | |финансовые | |прибыль | |прибыль | | |вложения | |вложения | | | | | | +————————————+————+————————————+————+————————————————+————+————————————————+——————+ | | |ОНО |1920|ОНО | 0 | +—————————————————+—————————————————+————————————————+————+————————————————+——————+ | |Задолженность по| — |Задолженность по| 1920 | | |налогам и сборам| |налогам и сборам| | +—————————————————T—————————————————+————————————————+————+————————————————+——————+ |Итого: 9000| 0| 9000| 0 | L—————————————————+—————————————————+—————————————————————+———————————————————————— Благодаря приведенному примеру видно, как профессиональное суждение бухгалтера влияет на финансовое положение предприятия, т.е. на его бухгалтерский баланс, а еще точнее — на размер чистых активов. В заключение отметим, что в законодательстве не содержится общего определения понятия «чистые активы» применительно ко всем организационно-правовым формам коммерческих организаций. В то же время в ГК РФ и федеральных законах об отдельных организационно-правовых формах юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, содержатся отсылочные нормы к порядку определения стоимости чистых активов. Полное товарищество и товарищество на вере. Согласно п. 2 ст. 74 ГК РФ, если вследствие понесенных товариществом убытков стоимость его чистых активов станет меньше размера его складочного капитала, полученная товариществом прибыль не распределяется между участниками до тех пор, пока стоимость чистых активов не превысит размер капитала. Таким образом, право полного товарища на получение части прибыли ставится в зависимость от значений складочного капитала и стоимости чистых активов товарищества. Следовательно, правовое положение полного товарища меняется в зависимости от величины стоимости его чистых активов. Полный товарищ в товариществе на вере также не имеет права получить часть прибыли при превышении величины складочного капитала стоимости чистых активов товарищества. Общество с ограниченной ответственностью. Согласно п. 4 ст. 90 ГК РФ, если по окончании второго или каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше уставного капитала, оно обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала и зарегистрировать эту операцию в установленном порядке. Общество, стоимость чистых активов которого становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, подлежит ликвидации. В соответствии с Федеральным законом от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» сумма увеличения уставного капитала не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой его уставного капитала и резервного фонда. Акционерное общество. Пунктом 4 ст. 99 ГК РФ установлено, что общество, у которого по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов окажется меньше уставного капитала, обязано объявить и зарегистрировать в установленном порядке его уменьшение. Если стоимость указанных активов становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, общество подлежит ликвидации. Е.В.Гаврилова Старший консультант департамента бухгалтерского консалтинга И.Д.Юцковская Директор департамента бухгалтерского консалтинга Подписано в печать 25.09.2007 ————

Первоначальная оценка финансовых вложений

Первоначальная оценка финансовых вложений производится по изначальной стоимости. Под ней подразумеваются фактические затраты на приобретения, без учета возмещаемых налогов.

Под фактическими затратами на приобретение активов понимаются:

Вознаграждения, уплачиваемые продавцу по договору купли-продажи.
Затраты на информационно-консультационные услуги.
Проценты, уплачиваемые посредникам.
Выплаты по кредитам и займам, если они были взяты на приобретение финансовых активов, при условии, что подобное не противоречит нормам ПБУ 10/99 по учету расходов и ПБУ 15/2008 по учету займов и кредитов.
Прочие затраты имеющие фактическую связь с приобретением активов.

Получение активов на кредитные средства связано с затратами по займам, которые должны учитываться как прочие расходы согласно с ПБУ 10/99 и ПБУ 15/2008.

Существует некоторый перечень затрат, которые не входят в состав фактический при приобретении финансовых вложений:

Расходы общехозяйственного характера.
Консультационные затраты по вопросам финансовых вложений, которые не были произведены.
Разница курсов по вложениям, которые были оплачены после постановки на учет.
Выплаты по кредитам, которые были начислены после постановки актива на бухгалтерский учет.

Перечисленные затраты должны быть включены в число прочих расходов и отражены на счете 91-2.

Бухучет ценных бумаг: раскрываем термины и детализируем проводки

Алгоритмы учета ценных бумаг (ЦБ) необходимо рассматривать во взаимосвязи с официальным понятием этих объектов учета.

Термин «ценная бумага» расшифровывается ст. 142 ГК РФ как:

документ, соответствующий требованиям закона и удостоверяющий права его владельца;
обязательства (или иные права), закрепленные в акте выпустившего ЦБ лица.

Гражданский кодекс не содержит исчерпывающего списка ЦБ, включая в него:

акции, облигации, чеки, коносаменты, векселя, закладные, инвестиционные паи ПИФов;
а также иные ЦБ, если они так названы в законе или признаны таковыми в соответствии с установленным законом порядком.

Применяемые в бухучете ЦБ счета и проводки зависят от вида ЦБ и производимых с ней операций, назначения, цели покупки и иных нюансов. К примеру:

Дт 58 Кт 51 — приобретение фирмой ЦБ других компаний за деньги;
Дт 91 Кт 58 — продажа (погашение) ЦБ;
Дт 58 Кт 91 — прирост стоимости акций;
Дт 76 Кт 51 — оплата облигации;
Дт 76 Кт 91 — начисление дохода по облигации.

Как кредитор учитывает операции по договору займа ценными бумагами при налогообложении прибыли, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.

О применяемых проводках для отражения различных операций в бухучете расскажут материалы нашего сайта:

«Типовые бухгалтерские проводки по НДС: учет налога»;
«Проводки дебет 62 и кредит 62, 91, 76, 90 (нюансы)».

Об особенностях бухучета отдельных видов ЦБ расскажем в следующих разделах.

Ежегодная переоценка чужих акций на балансе предприятия

По мнению сторонников данной позиции, при дооценке финансовых вложений, ведущей к образованию дохода в бухгалтерском учете, образуются налогооблагаемые временные разницы и, соответственно, отложенные налоговые обязательства. При дальнейшей переоценке либо выбытии актива отложенное налоговое обязательство корректируется. Вернемся к нашему примеру.

В данном случае бухгалтер составляет следующие записи: Дебет 58, Кредит 91 — 1000 руб. ((2 руб. — 1 руб. ) x 1000 шт. ) — отражена разница, образованная в результате дооценки финансовых вложений; Дебет 91, Кредит 99 — 1000 руб. — отражена бухгалтерская прибыль в результате переоценки; Дебет 99, Кредит 68 — 240 руб. (1000 руб. x 24%) — отражен условный расход по налогу на прибыль; Получить полный текст Дебет 68, Кредит 77 — 240 руб. (1000 руб. x 24%) — отражены отложенные налоговые обязательства; Дебет 99, Кредит 84 — 760 руб. (1000 руб.

Дата: 01. 04. 2011 13:33Автор: didal Регистрация: 10. 08. 2006Сообщений: 1306 Насколько я понял, вопрос был о возможности увеличения стоимости (по данным бухгалтерского учета) долгосрочных финансовых вложений организации (возможно, для повышения стоимости чистых активов без уплаты дополнительного налога на имущество), а не об увеличении уставного капитала этой организации или другого юридического лица – эмитента ценных бумаг, находящихся на балансе этой самой организации. роме того, я не согласен, что нельзя провести конвертацию акций в акции той же категории (типа) с большей номинальной стоимостью за счет средств добавочного капитала, образованного по результатам переоценки основных средств, произведенной акционерным обществом по собственной инициативе. В этом случае придется платить госпошлину за регистрацию выпуска ценных бумаг и у акционеров якобы возникнет налогооблагаемый доход.

С ув. лександр Дата: 31. 03. 2011 11:03Автор: AL1 Регистрация: 15. 03. 2010Сообщений: 24 Ау-у, корпоративщики-и…Кто-ть знает что-нибудь по этому вопросу, а? Неужто «здесь акции никто никогда не переоценивал, Дата: 31. 03. 2011 18:02Автор: didal Регистрация: 10. 08. 2006Сообщений: 1306 Сталкивался с подобным последний раз в конце 2006 года. ОО привлекло аудитора для дачи заключения (решили постраховаться) и, разумеется, оценщика. В итоге ООО увеличило балансовую (по данным бух. чета) стоимость акций в несколько раз в соответствии с отчетом оценщика.

Разницу, если мне не изменяет память, отнесли на прибыль после налогоблажения. То есть по данным бух. чета стоимость акций на балансе ООО увеличилась, а для целей налогооблажения осталась прежней.

Дорогие посетители! На сайте предложены типовые варианты решения проблем, но каждый случай индивидуален и имеет свои нюансы.

Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему – звоните по бесплатному телефону доб. 504 (консультация бесплатно)

Следовательно, операции по продаже акций и паев должны отражаться проводками: Д 91 К 58 — на сумму балансовой стоимости акций; Д 62 К 91 — на сумму договорной стоимости реализуемых финансовых вложений; Д 51 К 62 — на сумму фактически поступивших денежных средств Если по реализуемым акциям или паям ранее создавался резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, он также должен быть списан. Пример 2. Организация в августе приобрела акции общей стоимостью 100000 руб.

Виды ценных бумаг

В бухучете для целей переоценки ценные бумаги подразделяются на:

финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (ценные бумаги, котирующиеся (допущенные к обращению) на организованном рынке ценных бумаг);

финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется (ценные бумаги, не котирующиеся (не допущенные к обращению) на организованном рынке ценных бумаг).

В зависимости от того, к какому виду относится ценная бумага, различными будут правила текущей переоценки и отражение ее результатов (дооценка (увеличение стоимости), уценка (уменьшение стоимости) или образование резерва под обесценение).

Такой порядок следует из пунктов 18–22 и раздела VI ПБУ 19/02.

Подготовительные работы перед переоценкой

Для того чтобы провести переоценку, организация должна осуществить подготовительную работу — например, проверить наличие самих объектов основных средств, подлежащих переоценке.

Решение о проведении переоценки оформляется соответствующим распорядительным документом. Его применение обязательно для всех служб хозяйствующего субъекта, которые будут задействованы в переоценке.

Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам.

Для того чтобы определить текущую (восстановительную) стоимость, необходимо использовать:

данные на аналогичную продукцию, полученную от организаций-изготовителей;
сведения об уровне цен, имеющихся у органов статистики, торговых инспекций и организаций;
сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

Важно

Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам (п. 15 ПБУ 6/01).

С 1 января 2011 года приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены изменения в пункт 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н), пункты 43 — 47 Указаний № 91н. Согласно этим нововведениям, переоценку основных средств следует проводить не чаще одного раза в год и на конец отчетного периода. Ранее ее необходимо было осуществлять на начало отчетного периода (п. 49 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ», утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

Первоначальная стоимость

В качестве первоначальной стоимости, внесенной в счет вклада в установочный капитал предприятия, рассматривается их денежная оценка, подтвержденная общим согласованием учредителей компании.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, которые были получены безвозмездно, в качестве ценных бумаг, признается:

Текущая рыночная стоимость, на момент занесения в отчетные документы. Где под определением рыночной стоимости понимается цена, рассчитанная согласно установленному регламенту.
Общая денежная сумма, которую может потенциально получить компания от реализации ценных бумаг, на момент их занесения в отчетную документацию. Такие бумаги не требуют расчета рыночной стоимости.

В качестве первоначальной стоимости вложений, полученных по договору купли-продажи, признается стоимость активов исходя их цены аналогичных. Первичной стоимостью вложений, внесенных в счет вклада товарищеской организации по договору простого товарищества, признается финансовая оценка, согласованная в данном договоре.

В случае, если ценные бумаги не являются собственностью предприятия, но предусматривают право пользования или распоряжения, по условиям договора, то и к бухгалтерской оценке они принимаются по данному договору.