Контролеры рассуждают следующим образом. Подотчетные суммы, по которым работник не отчитался, — это его долг перед компанией. Организация вправе удержать задолженность из зарплаты должника не позднее одного месяца со дня, когда истек срок представления авансового отчета (ст. 137 ТК РФ). Если же работодатель не удерживает деньги, эту сумму налоговики вправе признать выплатой в пользу работника в рамках трудовых отношений и обложить страховыми взносами (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ, п. 5 приложения к письму ФСС России от 14.04.15 № 02-09-11/06–5250). Помимо доначисления взносов налоговики еще и оштрафуют компанию за их неуплату и за искажение сведений персонифицированного учета. Если позднее работник отчитается за подотчетные суммы, организация вправе произвести перерасчет взносов. Однако всего этого можно избежать, если действовать по правилам.
Отсутствие экономической выгоды докажут попытки компании вернуть деньги
Если налоговики предъявят претензии, компании целесообразно попытаться вернуть деньги уже в ходе проверки. Например, если сумма подотчетных средств значительна, заключить с работником письменное соглашение о том, что он возвращает деньги частями в течение длительного времени. Отсутствие дохода докажут сам факт такого соглашения и первые возвраты. То, что работник нарушил сроки подачи авансового отчета — не повод доначислить НДФЛ.
В одном из дел директор компании не отчитывался по подотчетным средствам более года. За это время долг вырос до 88 млн рублей. Налоговики не упустили шанса получить дополнительные средства в бюджет и предложили компании удержать с этой суммы НДФЛ, наложили штраф и доначислили пени. Организации удалось выиграть спор – часть суммы подотчетник и компания переоформила в заем, часть директор вернул в кассу компании, а часть — компания вернула в судебном порядке. Остаток компания решила удерживать из зарплаты в размере 50 процентов.
Инспекторы пытались оспорить такие переоформления и возвраты, так как они произошли уже после проверки. Но суд встал на сторону компании. По умолчанию подотчетные суммы выданы с условием отчета или возврата. Иное должны доказывать инспекции. Они не представили доказательств, что работник получил экономическую выгоду. Все их аргументы в пользу доначислений были только на основании нарушения срока сдачи авансового отчета. Общество пыталась вернуть долг, пусть даже после налоговой проверки. Следовательно, фактически работник не получил доход, поэтому штрафы и пени неправомерны (постановление АС Центрального округа от 19.07.16 № Ф10-2385/2016).
С таким решением согласился и АС Центрального округа в постановлении от 02.11.16 № Ф10-3997/2016. Директор уже в ходе суда представит документы по части выданных средств. Другую часть он вернул в кассу. Суд отменил решение о доначислении.
Лучше выдавать деньги на длительный срок. Это безопасней
Компания вправе устанавливать отдельный срок для каждой подотчетной суммы. Закрепить это нужно в приказе или служебной записке. Прописать можно единый срок отчета для всех или зафиксировать разные сроки в зависимости от уровня должности или от назначения денег. Например, у подотчетника есть три месяца чтобы купить редкие детали и отчитаться по этим расходам. Срок отчета по закупке хозяйственных нужд равен трем рабочим дням.
Однако, вышеупомянутые приказы нужно создавать заблаговременно. В одном из дел общество установило срок 24 месяца для отчета по денежным средствам. Но суд она проиграла, потому что предъявила приказ о таком длительном сроке уже в ходе суда. Во время проверки компании, налоговики его не видели. Судьи сочли действия компании уклонением от доначислений, поэтому не приняли приказ во внимание (постановление Третьего ААС от 28.09.15 № 03АП-4126/2015).
Если пропустить срок исковой давности, придется платить НДФЛ
Если прошло более трех лет со дня, когда сотрудник должен был отчитаться по подотчетным суммам или вернуть их, срок исковой давности считается истекшим. Компания не сможет вернуть просроченный долг даже через суд. В таких случаях, судьи признают, что сотрудник получил экономическую выгоду, которая облагается НДФЛ (Постановления АС Северо-Западного от 14.07.16 № Ф07-5021/2016, Центрального от 02.11.16 № Ф10-3997/2016 округов). Если срок исковой давности не истек, подотчетные деньги – долг сотрудника (Постановление Четвертого ААС от 25.03.15 № 04АП-726/2015).
Чтобы защититься организации подписывают с работниками соглашения о погашении долга в рассрочку акты, акты сверок или же получают от них письма с признанием долга. Такими способами компании запускают срок исковой давности по-новому кругу (ст. 203 ГК РФ, п. 20 постановления Пленума ВС РФ от 29.09.15 № 43). Но акт сверки или прочие документы нужно успеть подписать до истечения срока исковой давности, иначе они не спасут от претензий налоговиков (постановление АС Северо-Западного округа от 14.07.16 № Ф07-5021/2016).
Удержание невозвращенных сумм из зарплаты
В письме Роструда от 11.03.2009 N 1144-ТЗ разъяснено, что в случае невозвращения неизрасходованного аванса в сроки, установленные работодателем, из заработной платы работника можно произвести удержание указанных сумм. И только в момент их списания за счет средств налогового агента может возникнуть налоговая база по НДФЛ. При этом денежные средства, выданные работнику под отчет, должны быть возвращены (письмо Минфина России от 24.09.2009 N 03-03-06/1/610), для чего организации необходимо принять все предусмотренные законодательством меры. К примеру, если такое оказалось невозможным в связи с истечением срока исковой давности или если организация приняла решение о прощении долга работника, то днем получения бывшим работником дохода в виде невозвращенных сумм денежных средств, выданных под отчет, будет являться дата, с которой такое взыскание стало невозможно, или дата принятия соответствующего решения.
Названный подход высказывался ранее в письме Минфина России от 13.11.2007 N 03-11-04/2/274, в котором на основании статей 195, 196 гражданского кодекса, статей 211, 226 налогового кодекса был сделан вывод, что организация обязана исчислить и удержать НДФЛ с сумм неистребованной кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности, а при невозможности удержать исчисленную сумму налога — письменно сообщить об этом в налоговый орган по месту своего учета.
К сведению налогового агента: в постановлении ФАС СЗО от 04.12.2006 N А05-5905/2006-29 признано правомерным увеличение налоговиками базы по НДФЛ на сумму денежных средств, полученную физическими лицами под отчет, невозвращенную (не подтвержденную работниками документально), но списанную предприятием за счет собственных средств как дебиторская задолженность, в случае отсутствия документов, подтверждающих фактические расходы работников из выданных средств на цели, связанные с производственной деятельностью.
Нужно указывать основание выдачи подотчетные средств
Деньги, выданные под отчет, нельзя считать трудовой выплатой работнику, признал АС Поволжского округа постановление от 09.12.15 № Ф06-3232/2015. Средства компания выдает, чтобы работник закупил товары или работы для ее нужд. Деньги и товары не переходят в собственность подотчетника. То, что отсутствуют подтверждающие документы, не доказывает, что работник получил экономическую выгоду. К такому же выводу пришел АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 30.09.14 № А27-16522/2013.
Подотчетные средств нельзя считать выплатами в рамках трудового договора, а значит на них и страховые взносы начислять не нужно (постановление АС Московского округа от 23.12.16 № Ф05-12835/2016).
Аналогичный вывод содержится в постановлении АС Поволжского округа от 25.12.15 № Ф06-4463/2015 (оставлено в силе определением ВС РФ от 21.04.16 № 306-КГ16-3205).
Однако, если организация будет систематически выдавать подотчетные средства директору и при этом не указывать их назначение, инспекторы предъявят претензии (постановление АС Центрального округа от 02.11.16 № Ф10-3997/2016). Чью сторону примет суд, будет зависеть от обстоятельств дела.
Чтобы избежать судебных разбирательств, стоит указывать основания для выдачи денег в служебных записках или приказах: для закупки товаров, на хозяйственные нужды и т.д. Но назначение подотчетных средств должно соответствовать должности работника. Например, директору можно выдавать деньги на представительские расходы.
В одном из дел компания выдала деньги сотруднику. В основании выдачи средств указала – выдача беспроцентного займа другому обществу. К авансовому отчету сотрудник приложил приходные ордера заемщика. Инспекторы заподозрили махинации и включили подотчетные суммы в доход работника. Суд снял доначисления (постановление АС Северо-Западного округа от 27.01.15 № А42-3672/2012).
Порядок работы с подотчетными лицами
Раздел учета подотчетных лиц на предприятии регламентируется следующими документами:
- порядком ведения кассовых операций, утвержденный указанием Банка России от 11.03.2014 № 3210-У;
- учетной политикой;
- внутренними распоряжениями руководителя (приказом о списке лиц, имеющих разрешение на получение средств, утвержденным лимитом командировочных расходов, порядком отчета по полученным средствам).
Как правильно составить приказ, см. в статье «Составляем приказ о подотчетных лицах».
Подробно о нормативной основе подотчетных сумм читайте здесь.
На какие цели выделяются денежные средства под отчет:
- Хозяйственные нужды (как правило, это средства в небольших размерах либо утвержденный лимит на определенный период).
- Командировочные расходы.
- Представительские расходы.
Каким образом происходит выдача средств под отчет:
Работодателем издается распорядительный документ либо работник пишет заявление на имя руководителя. В документах указываются цели получения денежных средств и планируемый период затрат. Бумаги визируются руководителем и только после этого выдаются деньги из кассы либо перечисляются на карту (как правило, для этого открывают корпоративные карты — для оперативного контроля расходов).
ВНИМАНИЕ! С 30.11.2020 правила выдачи подотчета упростили. Теперь в заявлении на выдачу денег под отчет не обязательно указывать сумму аванса и срок, на который выдают подотчетные суммы. Требование о представлении авансового отчета в трехдневный срок исключили. Также работодателям разрешили оформлять один приказ на несколько выдач наличных денег одному или нескольким работникам. В этом случае нужно указать фамилию, сумму и срок, на который выдают деньги, по каждому работнику.
Какие еще нововведения в порядке учета кассовых операций вступили в действие с 30.11.2020, рассказали эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе К+ и бесплатно переходите в обзорный материал.
Примерный текст заявления такой:
«В связи с командировкой в Санкт-Петербург с 10 по 19 сентября прошу выдать аванс в размере 40 000 руб. на оплату гостиницы и суточные».
Как выдать деньги под отчет и отразить расчеты в бухгалтерском учете, узнайте в КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.
По возвращении работника из командировки либо по завершении хозяйственных трат в бухгалтерию представляется отчет с приложением оправдательных документов — чеков, актов на услуги, счетов из гостиницы и прочих. Срок представления такого отчета с 30.11.2020 устанавливается работодателем. Требование о представлении авансового отчета в трехдневный срок исключили указанием Банка России от 05.10.2020 № 5587-У.
Какую максимальную сумму можно выдать под отчет, читайте здесь.
К затратам необходимо приложить подтверждающие документы
Если долг за сотрудником еще числится, то основной контраргумент организации — возможность его взыскать. Но если компания уже приняла к учету от работника неподтвержденный авансовый отчет и списала его задолженность, ей стоит оперировать реальностью затрат. Например, результаты работ, услуг или закупленные товары. Если же компания оплатила долг перед контрагентом через подотчетника, нужно предъявить акты сверок с этим контрагентом.
В одном из судебных разбирательств организация приняла к учету товары без документов. Сотрудники приложили к авансовым отчетам акты рабочей комиссии, справки-отчеты, а также распоряжения директора общества по каждому из подотчетных лиц. Компания посчитала, что физлица отчитались за деньги. Но налоговики с этим не согласились, включили эти суммы в доход работников и обложили его взносами. Суд встал на сторону компании. Он указал, что налоговики не предъявили доказательств, что материалы, товары, работы и услуги общество получило на безвозмездной основе. Следовательно, компания за них заплатила, и подотчетные деньги нельзя считать доходом физических лиц (постановление АС Уральского округа от 11.11.15 № Ф09-7999/15). Однако пока это только одно дело в пользу компании, поэтому не факт что и в следующий раз налоговики тоже проиграют.
Подотчетные лица в бухгалтерском учете
Нельзя говорить только о налогообложении расчетов с подотчетными лицами, не затронув тему бухгалтерского учета.
В бухучете все взаиморасчеты ведутся на счете 71 в отношении каждого сотрудника. При выдаче денежных средств (после соблюдения всех условий, указанных выше), формируется проводка:
Дт 71 «Расчеты с подотчетными лицами» Кт 50 «Касса», 51 «Расчетный счет».
После представления авансового отчета появляются такие проводки:
- Дт 20, 25, 26, 44 (затратные счета) Кт 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — понесенные затраты учтены на соответствующих счетах бухгалтерского учета на основании приложенного авансового отчета и документов;
- Дт 19 «НДС» Кт 71 — НДС по понесенным затратам выделен и отнесен на отдельный счет учета;
- Дт 50 «Касса» Кт 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — непотраченные средства возвращены в кассу.
Подробнее о бухгалтерском учете выданных под отчет сумм читайте в нашем материале «Особенности авансовых отчетов в бухгалтерском учете».
Ошибки в авансовых отчетах грозят доначислениями
В одном из дел суд признал правоту налоговиков, поскольку в первичных документах, которые приложила компания к авансовому отчету, не было должности, фамилии, имени и отчества лица, которое их подписало. В товарных чеках не было наименование товаров, а только общие фразы: «хозяйственные расходы» или «канцелярские товары». Так же отсутствовали даты составления документов, не заполнены графы «количество», «цена товара», не было подписи продавца. В этом случае подотчетные суммы можно считать доходом работника. Так посчитал Верховный суд РФ в определении от 09.03.16 № 302-КГ16-450. К такому же выводу пришел АС Северо-Кавказского округа в постановлении от 23.05.16 № Ф08-2743/2016.
В другом из дел директор компании получил под отчет 4,7 млн рублей, а подтвердил расходы договорами с физлицами. Их допросили, оказалось, что физлица никогда не продавали материалы компании и никаких денег, кроме зарплаты, от ее не получали. Вдобавок товаров, которые были указанны в договорах купли-продажи, не было ни в списании, ни остатках материалов. Суд принял сторону налоговиков и поддержал доначисления (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.01.14 № А19-2278/2013).
Еще один пример — работники прикладывали к авансовому отчету чеки организаций, у которых не было зарегистрированных касс. В итоге подотчетные деньги контролеры включили в доход физлиц. Суд их поддержал (постановление АС Северо-Кавказского округа от 07.07.15 № Ф08-3967/2015).
Регулярность выплат докажет их зарплатный характер
Если работники еще не отчитались по прежним суммам, порядок ведения кассы операций запрещает выдавать им новые суммы под отчет. Но многие компании не обращают внимание на этот запрет. В одном из дел индивидуальный предприниматель ежемесячно перечислял деньги на карточки своих работников в течение нескольких лет. В назначении платежа указывал «на хознужды». Однако работники не отчитывались, не возвращали остаток, а ИП не пытался вернуть свои деньги. Когда налоговики проверяли ИП, уже прошел срок исковой давности по платежам за 2010 год и первую половину 2011 года. В итоге суд встал на сторону инспекторов и признал доходом физлиц все подобные суммы независимо от того, прошел по ним срок давности или нет (постановление АС Северо-Западного округа от 21.04.16 № Ф07-957/2016).
Если выплаты подотчетных сумм производить регулярно, это будет похоже на зарплату. Особенно если эти суммы соответствуют уровню оплаты труда. Иногда организация платит работнику низкую заработную плату, а разницу выдает в виде подотчетных средств. В этом случае фискалы могут сделать вывод о зарплатном характере выплат.
Пример налогообложения расчетов с подотчетными лицами
Давайте рассмотрим все вышеуказанные нюансы на конкретном примере.
отправляет сотрудника в командировку за специальными материалами для производства нового вида продукции. В смету командировки также входят посещение ресторана с представителем поставщика для заключения контракта на более выгодных условиях. По заявлению сотруднику выдано 32 000 руб. под отчет на 4 дня. Согласно внутренним актам размер суточных составляет 1 000 руб.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Если работник командируется в северные регионы РФ, работодатель обязан обеспечить его теплой спецодеждой. Подробности читайте здесь.
По возвращении сотрудник представил документы по расходам:
- аренда гостиницы — 4 000 руб. за сутки (счет гостиницы) (без НДС);
- оплата проезда — 2 000 руб. в каждую сторону (билеты) (НДС не выделен);
- суточные — 4 000 руб. (1 000 руб. в сутки);
- чеки из ресторана — 9 600 руб. + полный комплект документов, подтверждающих представительский характер данных расходов.
Подробнее см. «Как правильно оформить представительские расходы — пример?».
Товарная накладная на материалы — 160 000 руб. — по условиям договора оплата в течение 15 дней после поступления товара на склад покупателя.
Отразим данный авансовый отчет в учете:
- Дт 71 «Сотрудник» Кт 50 — 32 000 руб.
- Дт 26 Кт 71 — 16 000 руб. — проживание в гостинице;
- Дт 26 Кт 71 — 4 000 руб. — оплата проезда.
Для проведения представительских расходов бухгалтер в конце месяца сделал расчет:
- Фонд оплаты труда за период «январь — август» составил 600 000 руб. 4% от них — 24 000. До текущего момента представительских расходов не было. Таким образом, вся сумма может быть принята в расходы.
- Дт 26 «Представительские расходы» К 71 — 9 600 руб. (полностью отражаем в налоговом учете).
- Дт 26 Кт 71 — 4 000 руб. — приняты к учету суточные.
- Дт 70 Кт 68.01 — 156 руб. — начислен НДФЛ на разницу между суточными, установленными в организации, и установленными законодательно (4 000 – 2 800) × 13%.
- Дт 10 Кт 60 — 160 000 руб. — оприходованы материалы — не оплачены.
- Дт 71 Кт 50 — 1 600 руб. — перерасход выдан сотруднику 1 600 руб.
Подробнее о НДФЛ с суточных сверх нормы читайте в нашем материале «Как правильно отразить суточные сверх нормы в 6-НДФЛ».
