Налоговым законодательством страны установлена обязанность всех работодателей ежегодно отчитываться о средней численности персонала, занятого в предприятии. Этот отчет оформляется на одностраничном бланке формы КНД 1110018 «Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий год», утвержденной приказом ФНС от 29.03.2007 № ММ-3-25/174. В нем отражается информация о количестве штатных единиц и числе работников. Важным моментом в оформлении документа является правильный расчет среднесписочной численности, а в представлении контролирующим органам – не забыть уложиться в сроки, установленные ФНС для сдачи отчета СЧР, поскольку налоговиками предусмотрен штраф за непредоставление сведений о среднесписочной численности (СЧР), а также за несвоевременную подачу документа.
Прежде, чем перейти к информации о штрафных санкциях, узнаем, кто и когда представляет эту отчетность в налоговую инспекцию, и почему она важна как для ФНС, так и для любого предприятия.
Сведения о СЧР
Представлять информацию о СЧР обязаны:
- Компании всех правовых формы собственности;
- Предприниматели, использующие наемный персонал;
- Частнопрактикующие лица, заключающие трудовые контракты.
ИП без работников отчитываться по этой форме не должны. Отчет о СЧР дает возможность налоговикам осуществлять контроль соблюдения законодательных норм, разграничивающих статус предприятий по показателю численности сотрудников, т. е. на основании представленного документа они констатируют принадлежность фирмы к малому и среднему предпринимательству или крупному бизнесу. Для работодателя главным остается правильный расчет средней численности персонала и, несомненно, своевременная подача сведений в ИФНС.
Штраф за несвоевременную сдачу среднесписочной численности за 2017 год
Несоблюдение установленных сроков представления отчета или полное игнорирование требований законодательства становится причиной для привлечения работодателя к ответственности. Опираясь на нормы п. 1 ст. 126 НК РФ компанию или предпринимателя налоговые органы могут оштрафовать на 200 руб. Пункт 1 ст. 156 КоАП устанавливает наказание для должностных лиц – им придется выплатить штраф в размере от 300 до 500 руб.
Несмотря на то, что размер санкций не кажется серьезным, последствия для компании могут быть весьма печальными, Дело в том, что штраф за несдачу среднесписочной численности в указанной ничтожной сумме – это не единственное «наказание», законодатель им не ограничивается. В качестве воздействия на нарушителей налоговики практикуют также иные методы. Например, работодатель может лишиться статуса субъекта МСП и будет исключен из соответствующего реестра (в связи с тем, что налоговикам неизвестна численность работников компании). Естественно, при таком положении дел, предприятие не сможет пользоваться предусмотренными для категорий малого и среднего бизнеса льготами, потеряв не в пример больше, чем понесенный ущерб в виде двухсотрублевого штрафа.
Таким образом, работодателям лучше выдерживать установленные сроки сдачи сведений, не провоцируя контролирующие органы предъявлять штраф за среднесписочную численность. В 2021 году, как и в предыдущие годы, все перечисленные санкции, применяемые по отношению к нарушителям, действуют.
Сведения о среднесписочной численности работников
Данные сведения надлежит представить в налоговый орган не позднее 21 января 2013 года (последний день срока представления, 20 января, приходится на выходной день воскресенье. В силу же нормы пункта 7 статьи 6 НК РФ днём окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день). Организации представляют эти сведения по месту своего нахождения, крупнейшие налогоплательщики — по месту учёта в качестве таковых, индивидуальные предприниматели — по месту жительства.
Указанные сведения необходимы налоговикам для определения способа подачи налоговых деклараций в течение календарного года организациями и индивидуальными предпринимателями.
Налоговая декларация, представляющая собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведённых расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, как известно, может быть подана:
• на бумажном носителе по установленной форме или
• в электронном виде по установленному формату (абз. 1 п. 3 ст. 80 НК РФ).
Налогоплательщикам, у которых среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год превысила 100 человек, надлежит подавать налоговые декларации только в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесённой к государственной тайне, не предусмотрен законодательством РФ (абз. 2 п. 3 ст. 80 НК РФ). Все же остальные налогоплательщики могут воспользоваться любым из приведённых способов подачи отчётных документов.
Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год необходимо представить всем организациям независимо от их организационно-правовой формы (письма Минфина России от 27.03.08 № 03-02-07/ 1-131, ФНС России от 09.07.07 № ЧД-6-25/536).
В некоторых случаях НК РФ обязывает плательщиков налога прилагать к налоговой декларации (расчёту) и необходимые документы. Налогоплательщики, которые должны подавать декларации в электронном виде, вправе осуществить выбор способа их представления, поскольку обязанность представления в электронном виде в налоговый орган документов, прилагаемых к налоговой декларации (расчёту), НК РФ не установлена (письмо Минфина России от 13.04.07 № 03-02-07/2-69).
Не сделаны исключения по представлению сведений о среднесписочной численности работников «упрощенцам» и «вмененщикам».
Напомним, что организации и индивидуальные предприниматели вправе использовать упрощённую систему налогообложения, если средняя численность работников за налоговый (отчётный) период не превышает 100 человек (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Поскольку среднесписочная численность включается в состав средней численности (подробнее — см. ниже), то для таких налогоплательщиков применение специального режима налогообложения означает, что они автоматически соблюдают ограничение по среднесписочной численности работников.
Идентичная норма по ограничению использования ЕНВД существует и в главе 26.3 НК РФ: на уплату единого налога не переводятся налогоплательщики, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек (подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.06.12 № 94-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (подп. «д» п. 21 ст. 2)). Отметим, что до начала текущего года для «вмененщиков» было ограничение по среднесписочной численности работников.
Поэтому логично полагать, что у организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих только виды деятельности, которые переведены на уплату ЕНВД, среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год однозначно не превысила 100 человек.
Несмотря на вышеприведённое, налоговики не исключают «упрощенцев» и «чистых» «вмененщиков» из лиц, обязанных подать рассматриваемые сведения.
Казалось бы, какой смысл представлять данные сведения индивидуальным предпринимателям, которые в 2012 году использовали УСН на основе патента? Ведь они, используя патентную «упрощёнку», должны были соблюдать ограничение по привлечению к предпринимательской деятельности наёмных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера: среднесписочная численность таковых не должна превышать за налоговый период пять человек (п. 2.1 ст. 346.25.1 НК РФ). К тому же обязанность по подаче в налоговый орган декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения, для них не была установлена (п. 11 ст. 346.25.1 НК РФ).
Отметим, что норма об отсутствии обязанности по представлению в налоговые органы налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением патентной системы налогообложения, сохранена и во вступившей в силу с 1 января 2013 года главе 25.5 «Патентная система налогообложения» НК РФ (ст. 346.52 НК РФ). Средняя численность наёмных работников, при которой индивидуальный предприниматель вправе её использовать, несколько увеличилась: она не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым им (п. 5 ст. 346.43 НК РФ).
Минфин России однозначно считает, что все налогоплательщики — индивидуальные предприниматели обязаны представлять в налоговый орган в установленный срок данные сведения. И обосновали свою позицию чиновники тем, что упомянутым пунктом 3 статьи 80 НК РФ не предусмотрено освобождение индивидуальных предпринимателей, в том числе и не имеющих наёмных работников, от представления в налоговый орган в установленный срок таких сведений (письма Минфина России от 20.03.12 № 03-02-08/ 2320, от 03.02.12 № 03-02-08/9).
Этот же тезис Минфин России привёл и в письме от 17.07.12 № 03-02-07/1-178, обосновывая необходимость представления в налоговые органы сведений о среднесписочной численности работников организацией, у которой наёмные работники отсутствовали.
Чиновники настоятельно рекомендуют представлять рассматриваемые сведения и некоммерческим организациям, в том числе и гаражно-строительным кооперативам (письмо Минфина России от 09.06.12 № 03-02-08/50).
Отметим, что в начале прошлого года финансисты информировали, что в ФНС России с участием Минфина России подготавливался проект приказа о внесении изменений в приказ ФНС России от 29.03.07 № ММ-3-25/174, которым утверждена форма «Сведения о среднесписочной численности за предшествующий календарный год». При этом рассматривался вопрос об указании в рекомендациях по заполнению формы сведений о среднесписочной численности работников (приведены в приложении к письму ФНС России от 26.04.07 № ЧД-6-25/353) лиц, в отношении которых этот приказ не будет применяться, в частности индивидуальных предпринимателей, у которых отсутствуют наёмные работники (письма Минфина России от 20.03.12 № 03-02-08/23, от 20.03.12 № 03-02-08/24). К сожалению, на момент подписания номера продолжают действовать первоначальные редакции как приказа, так и рекомендаций по заполнению.
Из вышеприведённого вытекает, что сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий год обязаны представлять в налоговый орган все организации и индивидуальные предприниматели независимо от того, какой режим налогообложения они применяют и имеются ли у них наёмные работники.
Алгоритм расчёта
Законодатель в упомянутом пункте 3 статьи 80 НК РФ никаких дополнительных ссылок на порядок определения среднесписочной численности работников не сделал. В приведённых же нормах по ограничению средней численности работников у «упрощенцев» и у «вмененщиков» делается отсылка к порядку, установленному федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики. Таковым федеральным органом согласно постановлению Правительства РФ от 02.06.08 № 420 является Росстат (п. 1 Положения о Федеральной службе государственной статистики).
Среднесписочную численность работников по состоянию на установленную дату упомянутые рекомендации по порядку заполнения формы сведений предлагали определять в соответствии с Порядком заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения № 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности» (утв. постановлением Росстата от 09.10.06 № 56). В настоящее время такая форма утверждена приказом Росстата от 24.07.12 № 407.
Среднесписочная численность работников за год согласно пункту 3 указаний по заполнению данной формы федерального статистического наблюдения определяется путём суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчётного года и деления полученной суммы на 12.
Среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путём суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1-го по 30-е или 31-е число (для февраля — по 28-е или 29-е число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.
Более подробно порядок определения среднесписочной численности работников за месяц расписан в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения: № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и , № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № П-5 (м) «Основные сведения о деятельности организации» и в Указаниях по заполнению формы федерального статистического наблюдения № ПМ «Сведения об основных показателях деятельности малого предприятия» (утв. приказами Росстата от 24.10.11 № 435, от 30.12.11 № 531 соответственно, далее — указания № П-4, указания № ПМ).
Расчёт среднесписочной численности работников за месяц производится на основании ежедневного учёта списочной численности работников по данным табеля учёта рабочего времени работников (формы № Т-12 и Т-13). Списочная численность уточняется на основании приказов о приёме на работу (форма № Т-1), расторжении трудового договора (форма № Т-8), переводе работников на другую работу (форма № Т-5) и предоставлении отпуска (форма № Т-6, все перечисленные формы утв. постановлением Госкомстата России от 05.01.04 № 1). Численность работников списочного состава за выходной или праздничный (нерабочий) день принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день. При наличии двух или более выходных или праздничных (нерабочих) дней подряд численность работников списочного состава за каждый из этих дней принимается равной численности работников списочного состава за рабочий день, предшествовавший выходным и праздничным (нерабочим) дням.
В списочную численность работников включаются наёмные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавшие собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации.
В списочной численности работников за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам. Перечень работников, которые включаются в списочную численность целыми единицами, приведён в пункте 11 указаний № МП. В частности, в данном перечне указаны:
• фактически явившиеся на работу, включая и тех, которые не работали по причине простоя;
• находившиеся в служебных командировках, если за ними сохраняется заработная плата в данной организации, включая работников, находившихся в краткосрочных служебных командировках за границей;
• не явившиеся на работу по болезни или в связи с выполнением государственных или общественных обязанностей;
• принятые на работу с испытательным сроком;
• направленные с отрывом от работы в образовательные учреждения для повышения квалификации или приобретения новой профессии (специальности), если за ними сохраняется заработная плата;
• находившиеся в ежегодных и дополнительных отпусках, предоставляемых в соответствии с законодательством, коллективным договором и трудовым договором, включая находившихся в отпуске с последующим увольнением;
• получившие день отдыха за работу в выходные или праздничные (нерабочие) дни;
• принятые для замещения отсутствующих работников (ввиду болезни, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребёнком);
• находившиеся с разрешения администрации в отпуске без сохранения заработной платы по семейным обстоятельствам и другим уважительным причинам;
• совершившие прогулы.
В пункте же 12 указаний № МП приводится перечень лиц, которые не включаются в списочную численность. В частности, среди таковых указаны лица:
• принятые на работу по совместительству из других организаций;
• выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера;
• переведённые на работу в другую организацию, если за ними не сохраняется заработная плата, а также направленные на работу за границу;
• направленные организациями на обучение в образовательные учреждения с отрывом от работы, получающие стипендию за счёт средств этих организаций;
• с которыми заключён ученический договор на профессиональное обучение с выплатой в период ученичества стипендии.
Отметим, что работник, состоящий в списочной численности, и
• оформленный при этом дополнительно на полставки или ставку;
• оформленный как внутренний совместитель;
• с которым заключён договор гражданско-правового характера, — учитывается в списочной численности работников как один человек (целая единица).
Однако не все работники, которые учитываются в списочной численности, включаются в среднесписочную численность. К таковым, в частности, относятся (п. 13.1 указаний № МП):
• женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам, лица, находившиеся в отпусках в связи с усыновлением новорождённого ребёнка непосредственно из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребёнком;
• работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в образовательные учреждения, находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ.
Возможна и обратная ситуация: лиц, не состоящих в списочном составе, необходимо учитывать в среднесписочной численности как целые единицы по дням явок на работу. Данное распространяется на лиц, привлечённых для работы по специальным договорам с государственными организациями на предоставление рабочей силы (военнослужащие и лица, отбывающие наказание в виде лишения свободы).
Пример 1
Списочная численность сотрудников организации на 30 декабря 2011 года (последний рабочий день данного года) составляла 98 человек. 16, 20, 26 и 30 января 2012 года в организацию было принято на работу соответственно 3, 2, 4 и 3 человека, а 12, 19 и 24 января уволились 2, 1 и 3 человека соответственно. На 30 декабря 4 сотрудницы находились в отпуске по беременности и родам, 2 работника, обучающиеся в вузе, с 16 января оформили дополнительный отпуск без сохранения заработной платы.
Данные списочной численности организации по каждому календарному дню января 2012 года приведены в таблице 1.
Общее количество человеко-дней, отработанных сотрудниками организации за январь, — 2882 чел.-дн. (93 + 93 + 93 + + … + 94 + 96 + 96). Исходя из этого среднесписочная численность организации за этот месяц составит 93 чел. (92,97 (2882 чел.-дн. : 31 дн.)).
По соглашению между работником и работодателем может устанавливаться неполный рабочий день (ст. 93 ТК РФ). Данный режим работы стороны вправе установить как при заключении трудового договора, так и впоследствии при обращении работника с соответствующим заявлением. При определении среднесписочной численности работников такие лица учитываются пропорционально отработанному времени.
Алгоритм определения средней численности этой категории работников заключается в следующем. Вначале исчисляется общее количество человеко-дней, отработанных данными работниками. Для этого общее число отработанных ими человеко-часов в отчётном месяце делится на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели:
• на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе) — при 40-часовой рабочей неделе;
• на 7,2 часа или на 6 часов — при 36-часовой рабочей неделе;
• на 4,8 часа или на 4 часа — при 24-часовой рабочей неделе.
Разделив полученную величину на число рабочих дней по календарю в отчётном месяце, приходим к средней численности не полностью занятых работников за отчётный месяц в пересчёте на полную занятость (п. 13.3 указаний № МП).
Продолжение примера 1
Дополним условие: в организации установлен обычный режим работы — пятидневка с нормальной продолжительностью рабочей недели 40 часов (ст. 91 ТК РФ). Восемь сотрудников исполняют свои функциональные обязанности неполное рабочее время. Продолжительность рабочего дня одного из них — 3 часа, двух — 4 часа, трёх — 5 часов, оставшихся двух — 6 часов. В январе 2012 года все они отработали по 16 рабочих дней.
Первый работник в январе отработал 48 ч (3 ч/дн. х 16 дн.), двое, у которых продолжительность рабочего дня 4 часа, — по 64 ч (4 ч/дн. х 16 дн.), трое — по 80 часов (5 ч/дн. х 16 дн.), оставшиеся двое — 96 часов (6 ч/дн. х 16 дн.). Поделив общее количество отработанных ими часов, 608 чел.-ч (48 ч х 1 чел. + 64 ч х 2 чел. + + 80 ч х 3 чел. + 96 ч х 2 чел.), на продолжительность ежедневной работы, 8 ч/дн., получаем общее количество человеко-дней, отработанных ими в январе. Таковых оказалось 76 чел.-дн. (608 чел.-ч : 8 ч/дн.). Исходя из этого средняя численность не полностью занятых работников за январь — 5 чел. (4,75 (76 чел.-дн. : 16 дн.)).
Отметим, что лица, работавшие неполное рабочее время по инициативе работодателя, учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы. Аналогично учитываются как целые единицы и работники, которым в соответствии с законодательством РФ установлена сокращённая продолжительность рабочего времени, включая инвалидов.
Совокупность величин среднесписочной численности лиц, которые трудятся полный рабочий день и неполный, и даёт значение среднесписочной численности работников организации за месяц.
Окончание примера 1
Используем данные, полученные в первой и второй частях примера: среднесписочная численность сотрудников организации, работающих полный рабочий день, — 93 чел., неполный рабочий день — 5 чел.
Следовательно, среднесписочная численность работников организации за январь 2012 года — 98 чел. (93 + 5).
Среднесписочная численность работников за год, как было сказано выше, определяется как частное от деления совокупности значений среднесписочной численности работников за все месяцы отчётного года на их число в году — 12.
Пример 2
Дополним условие примера 1: данные среднесписочной численности работников за 2012 год приведены в таблице 2.
Хотя в IV квартале 2012 года величина среднемесячной численности работников в месяц превышала 100 человек, её значение за год составило 99 чел. (98,92 чел. ((97 чел. + 98 чел. + 96 чел. + 94 чел. + + 93 чел. + 98 чел. + 98 чел. + 97 чел. + + 100 чел. + 102 чел. + 105 чел. + + 109 чел.) : 12)). И оно не превышает установленный законодателем пороговый уровень 100 чел. (99 < 100). Поэтому организация вправе выбирать способ представления налоговых деклараций (расчётов) — на бумажном носителе либо в электронном виде.
Исчисленную величину 99 чел. организация указывает при заполнении формы сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год.
Форма и формат представления
Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год могут быть поданы, как и налоговые декларации, на бумажном носителе либо в электронном виде.
Как было сказано выше, при представлении рассматриваемых сведений на бумажном носителе используется форма, утверждённая упомянутым приказом ФНС России № ММ-3-25/174. В представляемом документе приводится:
• ИНН и КПП налогоплательщика, а также полное наименование организации (ИНН, фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя);
• наименование налогового органа, в который представляются сведения, и его код;
• среднесписочная численность работников, а также дата, по состоянию на которую рассчитан данный показатель. Поскольку сведения представляются за предшествующий календарный год, то в полях «число», «месяц», «год» при этом указывается 1 января 2013 года, а именно «01», «01», «2013».
Достоверность и полноту представленных сведений подтверждает руководитель организации (индивидуальный предприниматель) либо представитель налогоплательщика. Если подпись ставит руководитель организации, то указываются его фамилия, имя и отчество, подпись заверяется печатью организации, проставляется дата подписи. Если сведения подаёт индивидуальный предприниматель, то он ставит свою подпись и указывает дату подписания.
При подтверждении достоверности и полноты сведений организацией — представителем налогоплательщика ставится подпись руководителя уполномоченной организации, которая заверяется печатью организации, и проставляется дата подписания. При подтверждении достоверности и полноты сведений физическим лицом — представителем налогоплательщика ставится подпись физического лица и проставляется дата подписания. Также указывается наименование документа, подтверждающего полномочия представителя, и прилагается копия этого документа.
При электронном способе представления документа используется формат представления сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год в электронном виде (на основе XML) (версия 4.01), часть LXXXII (утв. приказом ФНС России от 10.07.07 № ММ-3-13/421).
Ответственность за непредставление
Неподача сведений о среднесписочной численности работников до 21 января 2013 года будет квалифицироваться фискалами как непредставление в установленный срок информации, необходимой для осуществления налогового контроля. Ответственность за такое правонарушение предусмотрена пунктом 1 статьи 126 НК РФ. Согласно этой норме штрафные санкции в данном случае составляют 200 руб. (письмо Минфина России от 07.06.11 № 03-0207/1-179).
Арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна.
Так, судьи ФАС Поволжского округа посчитали, что обязанность по представлению сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год возложена на всех налогоплательщиков, вне зависимости от того, организация это или индивидуальный предприниматель.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 17.05.12 № А12-16770/2011 (определением ВАС РФ от 17.08.12 № ВАС-10686/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) они поддержали налоговую инспекцию, решением которой индивидуальный предприниматель был привлечён к налоговой ответственности за непредставление нулевых сведений о среднесписочной численности работников за календарный год.
Делая вывод о наличии у предпринимателя обязанности предоставлять в инспекцию рассматриваемые сведения за предшествующий календарный год, несмотря на отсутствие наёмных работников, суд первой инстанции руководствовался положениями, содержащимися в подпункте 6 пункта 1 статьи 23 и абзаце 3 пункта 3 статьи 80 НК РФ. Указанным пунктом статьи 80 НК РФ при этом не предусмотрено непредставление в налоговый орган налогоплательщиками — индивидуальными предпринимателями, у которых отсутствуют наёмные работники, сведений о среднесписочной численности. Исходя из этого, судьи пришли к выводу о наличии в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 НК РФ. В связи с этим суд не установил оснований, свидетельствующих о незаконности оспариваемого решения инспекции.
В другом же постановлении ФАС Поволжского округа, от 31.01.12 № А12-10269/2011 (определением ВАС РФ от 13.04.12 № ВАС-4673/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), действия налоговиков, оформивших акт об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях, на основании статьи 101.4 НК РФ (применяется в случае самостоятельного выявления инспекцией фактов налоговых правонарушений с фиксацией их в акте), признаны правомерными.
Судьи же ФАС Центрального округа на основе анализа совокупности положений абзацев 2 и 3 пункта 3 статьи 80 НК РФ посчитали, что прямо кодексом не установлена обязанность налогоплательщиков, не являющихся работодателями (не имеющих наёмных работников), представлять в налоговый орган сведения о среднесписочной численности несуществующих работников. С учётом этого они сочли правомерными действия суда первой инстанции и апелляционного, которые удовлетворили заявление индивидуального предпринимателя о признании недействительным решения фискалов о привлечении его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год (постановление ФАС Центрального округа от 16.04.12 № А09-6084/2011).
В рассматриваемой ситуации нарушитель может быть привлечён также и к административной ответственности по пункту 1 статьи 15.6 КоАП РФ. Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок (либо отказ от представления) оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, влечёт наложение административного штрафа:
• на граждан — в размере от 100 до 300 руб.;
• на должностных лиц — от 300 до 500 руб.
Налоговые органы, как известно, вправе приостанавливать операции по счетам налогоплательщика в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ (подп. 5 п. 1 ст. 31 НК РФ). Приостановление операций по счёту означает прекращение банком всех расходных операций по данному счёту, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 76 НК РФ. Бывает, что они пытаются вынести такое решение за непредставление сведений о среднесписочной численности работников.
Арбитражные суды в этом случае оппонируют налоговикам. Поскольку приостановление операций по счетам в банке применяется:
• для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа (п. 1 ст. 76 НК РФ) либо
• в случае непредставления этим налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации (п. 3 ст. 76 НК РФ).
Сведения о среднесписочной численности работников, обязанность представления которых предусмотрена абзацем 3 пункта 3 статьи 80 НК РФ, налоговой декларацией не являются. Возможность же приостановления операций по счетам в банках налогоплательщика за непредставление сведений, подаваемых помимо налоговой декларации, НК РФ не предусмотрена (постановления ФАС Московского округа от 12.03.09 № КА-А40/1265-09, от 02.03.09 № КА-А40/1026-09, от 25.02.09 № КА-А40/603-09, от 29.01.09 № КА-А40/13357-08).
Отчётность среди года
Выше приводилось, что вновь созданным (в том числе при реорганизации) в течение календарного года организациям, численность работников которых превышает 100 человек, надлежит направить налоговые декларации (расчёты) в налоговый орган по установленным форматам в электронной форме. В связи с этим на все вновь созданные организации возложена обязанность по представлению сведений о среднесписочной численности работников. И подавать такие сведения им необходимо не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована). В этом случае при заполнении утверждённой формы указывается первое число месяца, следующего за датой их регистрации.
В большинстве же случаев регистрация новой организации не совпадает с первым числом месяца. Среднесписочная численность работников в организациях, работавших неполный месяц, определяется путём деления совокупности величин численности работников списочного состава за все дни работы организации в отчётном месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни за период работы, на общее число календарных дней в отчётном месяце (п. 13.7 указаний № МП).
Пример 3
7 ноября 2012 года была зарегистрирована организация, образовавшаяся в результате реорганизации юридического лица. Численность работников списочного состава организации в этом месяце приведена в таблице 3.
Сумма отработанных работниками списочного состава за ноябрь человеко-дней, подлежащих включению в среднесписочную численность, составила 3095 чел.-дн. (114 + 114 + … + 136 + 136), календарное число дней в этом месяце — 30, исходя из этого среднесписочная численность работников за месяц составила 103 чел. (103,17 (3095 чел.-дн. : 30 дн.)).
Ещё раз обратимся к абзацам 2 и 3 пункта 3 статьи 80 НК РФ. Вводя обязанность по представлению деклараций в электронном виде для вновь созданных организации, законодатель использовал понятие «численность работников». Ни в указаниях № МП, ни указаниях № 4-П расшифровки такого понятия нет. В обоих этих указаниях говорится, что численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учёта рабочего времени работников, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу (абз. 5 п. 10 указаний № МП, абз. 4 п. 78 указаний № 4-П).
Если именно это взять за определение численности работников, то выходит, что в электронном виде налоговые декларации надлежит представлять вновь образованным организациям, у которых на последнее число первого месяца их деятельности численность работников списочного состава превышает 100 человек.
В то же время на указанные организации возложена обязанность по представлению сведений о среднесписочной численности работников не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована). Об этом налоговики напомнили и в упомянутом письме ФНС России № ЧД-6-25/353. Данным письмом доведены до нижестоящих налоговых органов рекомендации по заполнению формы сведений. Им же, в свою очередь, было поручено довести рекомендации до налогоплательщиков.
По строке «Среднесписочная численность по состоянию на…» фискалы рекомендовали указывать среднесписочную численность работников организации (индивидуального предпринимателя) по состоянию на 1 января текущего года, за предшествующий календарный год. Уточнения же для вновь образованных организаций, к сожалению, не последовало.
Вновь образованным организациям, на наш взгляд, по этой строке следует привести среднесписочную численность по состоянию на 1-е число второго месяца функционирования, то есть за первый месяц работы.
Окончание примера 3
Поскольку организация была образована в ноябре 2012 года, то в форме сведений ею указывается «01.12.2012» и «103» человека. Данную форму она обязана была подать не позднее 20 декабря 2012 года.
Регистрация юридического лица 7 ноября означает, что первым налоговым периодом для него по налогам, по которым налоговым периодом признаётся календарный год, является период времени со дня создания до конца данного года (п. 2 ст. 55 НК РФ), то есть с 7 ноября по 31 декабря 2012 года.
Из этого следует, что налоговые декларации по НДС за IV квартал 2012 года и налогу на прибыль за 2012 год организация должна представить в электронном виде. Если у организации помимо этого возникнет обязанность по представлению налоговых деклараций по иным налогам, налоговыми периодами по которым являются месяц, квартал и календарный год, то и они должны быть направлены в налоговую инспекцию в электронном виде.
Если организация работала неполный год (была создана после января), то при расчёте среднесписочной численности работников за год значение знаменателя в дроби, 12, не меняется, в числителе же суммируются величины среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации (п. 13.8 порядка № МП).
Пример 4
Дополним условия примера 3: среднесписочная численность работников за декабрь — 221 человек.
Хотя в каждом месяце предпринимательской деятельности организации в 2012 году её среднесписочная численность превышала 100 человек, значение данной численности за год составит лишь 27 чел. ((103 чел. + 221 чел.) : 12).
Эту величину она указывает в соответствующем поле формы сведений за 2012 год.
И это означает, что организация в 2013 году вправе выбирать, по какой форме направлять налоговые декларации фискалам — на бумажном носителе или в электронном виде.
В абзаце 3 пункта 3 статьи 80 НК РФ, как видно, установлены две нормы: общая для всех налогоплательщиков по представлению сведений за год и специальная для вновь образованных организаций по представлению сведений после первого месяца предпринимательской деятельности. Но регистрация юридического лица может произойти и в декабре. И окончание первого месяца предпринимательской деятельности организации совпадает с окончанием календарного года. В этом случае налогоплательщику надлежит исполнить специальную норму для вновь образованных организаций и представить сведения о среднесписочной численности за декабрь.
Выше приводилось, что ограничения для «упрощенцев» и «вмененщиков» по применению соответствующего специального налогового режима установлены по средней численности работников. Согласно пункту 9 указаний № МП и пункту 77 указаний № 4П это значение определяется как совокупность:
• среднесписочной численности работников;
• средней численности внешних совместителей;
• средней численности работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.
При этом средняя численность внешних совместителей исчисляется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время (п. 14 указаний № МП). Средняя же численность лиц (включая иностранных граждан), выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, за месяц исчисляется по методологии определения среднесписочной численности. Эти работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего периода действия договора независимо от срока выплаты вознаграждения. За выходной или праздничный (нерабочий) день принимается численность работников за предшествующий рабочий день (п. 15 указаний № МП).
О, у которых физическим показателем является количество работников, должны также определять среднюю за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих (абз. 35 ст. 346.27 НК РФ). То есть при определении данного физического показателя учитываются все физические лица, в том числе работающие по совместительству и с которыми заключены договоры гражданско-правового характера на выполнение работ и оказание услуг.
Илья ОГУДИН, аудитор
