Порядок учета основных средств: законодательство

Казалось бы, что можно быть сложного в передаче права собственности на имущество от одного владельца другому в том случае, когда таковой переход не сопровождается никакими обязательствами сторон кроме самого факта перемещения? Однако именно эта процедура скрывает некоторые существенные сюрпризы.

Прежде, чем рассматривать порядок оформления, учетные процедуры и проводки поступления и выбытия безвозмездно переданных основных средств, заострим внимание именно на этих особенностях и рассмотрим их вкратце.

Что есть безвозмездная передача?

Для того чтобы впоследствии не возникало правовых коллизий в хозяйственной деятельности нужно четко разграничить понятия «передача основных средств на безвозмездной основе» и «передача основных средств в безвозмездное пользование». При кажущейся тождественности экономическая сущность этих двух хозяйственных операций весьма различна.

ГК РФ предусматривает различные гражданско-правовые сделки (договора). В том числе договор ссуды, и договор дарения. Первый является выражением передачи права пользования имуществом, но предусматривает наличие конечности срока этого пользования, т. е. календарный момент возврата имущества владельцу.

Второй, дарения, представляется безусловным обязательством передачи права собственности на имущество. Именно это и есть в чистом виде безвозмездная передача основных средств. Естественно, в том случае, если речь идет об имущественных объектах, одновременно отвечающих требованиям, приведенным в п. 4 ПБУ 6/01.

Далее, законодательством введены в этой области значительные ограничения. Подпунктом 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ наложен прямой запрет на заключение договора дарения между невзаимосвязанными коммерческими организациями.

Это следует из того, что верхняя планка стоимости передаваемого в дар имущества значительно меньше того минимума, который определен в качестве нижнего предела стоимости основного средства в п. 4 ПБУ 6/01.

Таким образом, круг субъектов права, которым ГК предоставляет возможность заключать договоры дарения, значительно сужается.

Следует отметить, что на бухгалтерский учет безвозмездной передачи основных средств такие «тонкости» влияния не имеют, а вот для налогового учета организации эти нюансы значительны.

Теперь оставим на время правовые и налоговые аспекты, сопровождающие данный факт хозяйственной деятельности в стороне, и рассмотрим технику бухгалтерского учета связанных с ней операций и возможные проводки.

Документальное оформление

Факт получения (возврата) имущества оформите документом в произвольной форме, так как унифицированного бланка для этого не предусмотрено. Главное, чтобы он содержал все обязательные реквизиты, перечисленные в части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Например, при получении имущества составьте акт приема-передачи имущества в безвозмездное пользование. Такой порядок следует из части 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

На полученное основное средство можно открыть отдельную инвентарную карточку формы № ОС-6, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. При этом для учета полученного имущества можно использовать инвентарные номера, присвоенные ему самим ссудодателем. Об этом сказано в пункте 14 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. (Несмотря на то что данное правило применяется при получении имущества в аренду, его можно (но не обязательно) применять для организации учета и при получении имущества в ссуду, так как эти сделки во многом схожи.)

Имущество, полученное в безвозмездное пользование, отразите за балансом. Специального счета для отражения безвозмездно полученного имущества Планом счетов не предусмотрено. Поэтому организация вправе:

• либо самостоятельно открыть новый забалансовый счет, закрепив его в рабочем Плане счетов. Например, это может быть счет 012 «Имущество, полученное в безвозмездное пользование»;

• либо использовать забалансовый счет для учета арендованных основных средств – 001 «Арендованные основные средства», так как договор аренды и договор безвозмездного пользования во многом схожи.

Бухгалтерский учет в передающей организации

Документально выбытие имущества при безвозмездной передаче оформляется в общем порядке и от оформления выбытия по иным причинам не отличается. Подтверждение выбытия осуществляется следующими первичными документами:

• Акт передачи по форме ОС-1 (ОС-1а, ОС-16);
• Договор о безвозмездной передаче (договор дарения);
• Авизо получающей имущество стороны о принятии основного средства к учету;
• Счета-фактуры, в том числе на расходы, сопровождавшие выбытие;
• Платежные поручения, ведомости и иные документы для подтверждения оплаты расходов по выбытию.

Безвозмездная передача основных средств (дарение) считается реализацией на безвозмездной основе. Это является основанием для отражения такой операции на счете реализации. Таким образом, бухгалтерские проводки, составляемые по поводу выбытия при безвозмездной передаче аналогичны проводкам при продаже основных средств.

Единственным их отличием становится нулевая цена реализации такого объекта, соответственно у передающей организации возникают заведомый убыток. Такой убыток может складываться из остаточной стоимости выбывающего имущества и расходов, связанных с его выбытием – демонтажем, транспортировкой и прочими, обусловленными договором дарения, затратами.

Общий набор бухгалтерских проводок по выбытию основного средства представлен в следующей таблице:

[goo_mid]

Чтобы был доход, нужен расход

Еще один способ избежать двойного налогообложения: при дальнейшей продаже безвозмездно полученного имущества не списывать его стоимость в расходы, однако и в доходы ее тоже не включать – на основании пункта 3 статьи 248 Налогового кодекса. Этот пункт устанавливает, что при определении налогооблагаемой прибыли суммы, однажды отраженные в составе доходов, не подлежат повторному включению в доходы. Один раз рыночная стоимость «подарка» в доходы уже попала – при его получении. Поэтому второй раз – при его продаже – включать эту стоимость в доходы не следует. Если имущество уходит по более высокой цене, то в доходах, получается, следует признать только разницу. Конечный налоговый результат, как видим, будет тем же, что и при списании рыночной стоимости в расходы.

Но как быть, если безвозмездно полученное имущество фирма не продает, а использует для изготовления своей продукции? Ведь из выручки его стоимость расчетным путем не исключишь – нет в 25-й главе Налогового кодекса такого механизма; выручку нужно признавать целиком.

Возможно, поэтому суды ссылку на пункт 3 статьи 248 принимают в подтверждение именно права организации списать рыночную стоимость безвозмездно полученного в расходы, а вовсе не права исключить его из доходов от реализации. В Федеральном арбитражном суде Московского округа рассуждали так. Поскольку цена реализации готовой продукции формируется в том числе и из стоимости использованных в производстве материалов, то исключение безвозмездно полученных МПЗ из состава расходов приведет к их двойному налогообложению – как в составе внереализационных доходов при их получении, так и в составе выручки от реализации готовой продукции. А это противоречит пункту 3 статьи 248 Налогового кодекса (постановление ФАС Московского округа от 5 февраля 2009 г. № КА-А40/13283-08, аналогичные выводы содержит и постановление того же суда от 7 мая 2008 г. № КА-А40/3514-08).

Все это верно только для тех, кто платит налог на прибыль. В регулирующей «упрощенку» главе 26.2 Налогового кодекса подобного запрета на повторное включение одной и той же суммы в доходы нет. Нельзя вывести запрет на двойное налогообложение и из первой части Налогового кодекса. Однако Высший Арбитражный Суд называет принцип однократности налогообложения конституционным (определение от 20 июля 2010 г. № ВАС-9251/10, постановление ВАС от 25 февраля 2009 г. № 13258/08). Поэтому можно с высокой долей вероятности рассчитывать на то, что арбитраж не поддержит повторное включение стоимости безвозмездно полученного имущества в доходы, ведь судьи должны следовать той трактовке налогового законодательства, которую дает их высшая инстанция.

СПОСОБ 5

НДС в передающей организации

Отдельного внимания требует отражение НДС при учете выбытия основных средств по причине безвозмездной передачи. Из признания передачи реализацией с нулевой ценой возникает обязательство по начислению НДС на стоимость реализованного имущества.

В нашем случае эта стоимость равна нулю, поэтому закон предусматривает исчисление НДС исходя из рыночной стоимости объекта или аналогичных ему (без включения НДС).

Если в организации объект находился в учете по стоимости, включающей уплаченный НДС, база для расчета налога равняется разнице между выявленной «коммерческой» ценой с НДС и остаточной стоимостью.

Плательщиком НДС в сделках данного рода является передающая организация, поэтому в ее обязанности вменено составление счета-фактуры с отражением в ней рыночной цены передаваемого объекта.

Учет материалов, полученных безвозмездно

Материалы (далее материальные ценности, имущество, материально-производственные запасы, активы) могут поступать в организацию безвозмездно по договору Дарения или Пожертвования, а также в качестве Вклада в имущество Общества.

Рассмотрим порядок учета всех вышеизложенных вариантов, начиная с правовой основы безвозмездного получения материальных ценностей.

Согласно статье 423 «Возмездный и безвозмездный договор» Гражданского кодекса РФ (далее ГК РФ), Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

I. Договор дарения. Безвозмездная передача имущества по договору Дарения регламентируется главой 32 «Дарение». В силу статьи 572 ГК РФ, по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность.

Договор дарения движимого имущества совершается в письменной форме, если дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей, а также, если договор содержит обещание дарения в будущем, статья 574 ГК РФ.

Не допускается, согласно статье 575 ГК РФ, дарение за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей:

1. от имени малолетних и граждан, признанных недееспособными, их законными представителями;
2. в отношениях между коммерческими организациями.

Статья 576 ГК РФ ограничивает юридическое лицо вправе подарить вещь, которая ему принадлежит на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, без согласия её собственника, это ограничение не распространяется на обычные подарки небольшой стоимости.

Заключение сделок, не учитывающих условия статей 575, 576 ГК РФ, может повлечь их недействительность.

Последствия недействительности сделок отражены в статье 167 ГК РФ, в соответствие с которой, при недействительности сделки, каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное им по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре, возместить его стоимость.

Таким образом, договор Дарения материальных ценностей необходимо заключать в письменной форме, если дарителем является юридическое лицо и стоимость дара — свыше трех тысяч рублей или, если существует условие, оказать дарения в будущем. Не допускается дарение, кроме подарков стоимостью не выше трех тысяч рублей, от имени малолетних и недееспособных граждан, а также, между коммерческими организациями. Дарение материальных ценностей должно осуществляться с согласия их собственника.

II. Договор Пожертвования. В соответствие со статьёй 582 ГК РФ, материальные ценности поступают в организацию безвозмездно по договору Пожертвования, при соблюдении следующих условий:

1. пожертвование осуществляется в общеполезных целях;
2. пожертвование делается гражданам, медицинским, образовательным организациям, организациям социального обслуживания и другим аналогичным организациям, благотворительным и научным организациям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в статье 124 ГК РФ;
3. осуществляется ведение обособленного учета всех операций по использованию пожертвованного имущества;
4. имущество может использоваться по другому назначению только с согласия жертвователя.

Для того, чтобы определить общеполезные цели, обратимся к статье 2 Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», согласно которой, благотворительная деятельность осуществляется в целях: социальной поддержки и защиты граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы; подготовки населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев; содействия укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов, а также в других целях, приведенных в данной статье.

В связи с вышеизложенным, договор Пожертвования может быть заключен с гражданами, с медицинскими, образовательными и социальными организациями, с благотворительными, научными, культурными, общественными, религиозными и другими некоммерческими организациями. Пожертвование может также осуществляться государству и другим субъектам гражданского права. В отличие от договора Дарения, договор Пожертвования должен иметь общеполезную цель.

III. Вклад в имущество Общества. Имущество может поступать безвозмездно в виде вклада участника хозяйственного общества в его имущество, вкладом могут быть денежные средства, вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации, статья 66.1 ГК РФ.

Хозяйственные общества могут создаваться в организационно-правовой форме акционерного общества или общества с ограниченной ответственностью, пункт 4 статьи 66 ГК РФ.

В силу статьи 32.2. Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах», акционеры на основании договора с обществом имеют право в целях финансирования и поддержания деятельности общества в любое время вносить в имущество общества безвозмездные вклады в денежной или иной форме.

К договорам, на основании которых вносятся вклады в имущество общества, не применяются положения Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре дарения.

Договор, на основании которого акционером вносится вклад в имущество общества, должен быть предварительно одобрен решением совета директоров (наблюдательного совета) общества.

На основании статьи 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества, вносить вклады в имущество общества.

Таким образом, в акционерных обществах акционеры имеют право передавать материалы в качестве вклада в имущество общества на основании договора с обществом, предварительно одобренным решением совета директоров акционерного общества. В тоже время, участники общества с ограниченной ответственностью могут иметь обязательство внести материальные ценности в качестве вклада в имущество общества, если оно предусмотрено уставом и решением общего собрания участников общества.

Бухгалтерский учет безвозмездно полученных материальных ценностей регулируется следующими нормативными документами:

• Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, далее — ПБУ 5/01.
• Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99″, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, далее — ПБУ 9/99.
• Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, далее — ПБУ 10/99.
• Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, далее — Пр. МФ 119н.
• Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденным Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, далее — План счетов.

На основании вышеуказанных законодательных актов, определяем последовательный порядок бухгалтерского учета материальных ценностей, полученных безвозмездно.

1. Материалы принимаем к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п.5 ПБУ 5/01; п.62 Пр. МФ 119н).
2. Фактическую себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяем исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Текущая рыночная стоимость определяется, как сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п.9 ПБУ 5/01; п.66 Пр. МФ 119н). Рыночную стоимость полученных безвозмездно активов определяем на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, подтверждаем документально или путем проведения экспертизы (п.10.3 ПБУ 9\99).
3. В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, включаем также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, перечисленные в пункте 6 ПБУ 5/01 (п.11 ПБУ 5/01).
4. Фактическая себестоимость материалов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации (п.12 ПБУ 5/01).
5. В бухгалтерском учете материалы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, относим к Прочим доходам (п.7 ПБУ 9\99).
6. Не относим к доходам поступление материальных ценностей в качестве вкладов участников (собственников имущества) (п.2 ПБУ 9/99).
7. В бухгалтерском учете Прочие поступления в виде активов, полученных безвозмездно признаем — по мере образования (выявления) (п.16 ПБУ 9/99). Поступление материальных ценностей по договору Дарения отражаем по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 91-1 «Прочие доходы».
8. Если материалы предназначены для производственных целей, то фактическая себестоимость безвозмездно полученных материальных ценностей, включается в состав расходов по обычным видам деятельности в момент использования их в производстве (п. п. 5, , , ,19 ПБУ 10/99, п.93 Пр. МФ 119н). Списание стоимости материалов отражаем записями по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 10 «Материалы» (План счетов).
9. При реализации материальных ценностей на сторону, фактическая себестоимость проданных материалов включается в состав прочих расходов (п. п. 11, , ПБУ 10/99). Списание стоимости материалов производим по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 10 «Материалы».

Обращаем внимание! Согласно Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, учитывается на счете 98 «Доходы будущих периодов» субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления». По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» отражается рыночная стоимость безвозмездно полученных активов. Суммы, по безвозмездно полученным материальным ценностям, учтенные на счете 98 «Доходы будущих периодов», списываются в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере отнесения материальных ценностей на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Таким образом, признание дохода в бухгалтерском учете по безвозмездно полученным материальным ценностям, согласно Плану счетов, происходит по мере отнесения материальных ценностей на счета учета затрат на производство (расходов на продажу)), что не соответствует пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99″, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, согласно которому, Прочие поступления в виде активов, полученных безвозмездно признаются сразу — по мере образования (выявления). Ввиду разных подходов в двух равнозначных законодательных документах, организация должна принять решение какой из вариантов признания доходов по безвозмездно полученным материальным ценностям в бухгалтерском учете, она будет применять и закрепить его в учетной политики.

Для целей учета налога на добавленную стоимость, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг), статья 146 НК РФ. В соответствие с п. 2 статьи 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг). Однако, согласно п.19 Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» в книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг). Также, в силу разъяснений, изложенных в Письме Минфина России от 13.12.2016 N 03-03-05/74496, вычет налога на добавленную стоимость, выделенного в счетах-фактурах при безвозмездной передаче товаров, не производится. Таким образом, вычет налога на добавленную стоимость, выделенного в счетах-фактурах при безвозмездном получении материальных ценностей, не производится.

Для налогообложения прибыли, имущество считается полученными безвозмездно, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество передающему лицу, п.2 статья 248 НК РФ.

В силу статьи 39 НК РФ, передача права собственности на товары, работы, услуги одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признается реализацией. Согласно п.8 статьи 250 НК РФ, доходы в виде безвозмездно полученного имущества, относятся к внереализационным доходам.

В соответствие с п.1 статьи 248 НК РФ, внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 «Внереализационные доходы» НК РФ, согласно которой, оценка доходов, связанных с получением имущества безвозмездно, осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) имущества. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки, п.8 статьи 250 НК РФ.

Не учитываются в целях налогообложения прибыли доходы, согласно п.11 статьи 251 НК РФ, в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации и на день передачи имущества получающая организация владеет на праве собственности указанным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде). При этом в случае, если передающая имущество организация является иностранной организацией, доходы, указанные в настоящем подпункте, не учитываются при определении налоговой базы только в том случае, если государство постоянного местонахождения передающей организации не включено в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса;

от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения прибыли только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество не передается третьим лицам;

Внереализационный доход, в виде безвозмездно полученных материальных ценностей, признается в налоговом учете на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества согласно пп.1 п.4 статьи 271 НК РФ.

В силу п.2 статьи 254 «Материальные расходы», стоимость материально-производственных запасов, в виде безвозмездно полученных материалов, предназначенных для передачи в производство, определяется, как сумма дохода, учтенная в порядке пункта 8 статьи 250, то есть исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) имущества. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки. Стоимость безвозмездно полученных материалов, предназначенных для продажи определяется в таком же порядке на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Стоимость безвозмездно полученных материальных ценностей признается в составе материальных расходов на дату передачи в производство сырья и материалов — в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги), п. 2 статьи 272 «Признание расходов при методе начисления». Стоимость сырья и материалов, проданных на сторону признается в составе материальных расходов при их реализации в силу п. 1 статьи 268, пп.2 п.1 статьи 268, такое же мнение изложено в Письме Минфина России от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874.

Согласно письма Минфина РФ от 30.08.2017 N 03-07-08/55630, в случае если безвозмездно полученное имущество не включено в состав внереализационных доходов в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Кодекса, то его первоначальная стоимость для целей налога на прибыль организаций равна нулю.

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, порядок налогообложения доходов, в виде безвозмездно полученного имущества, осуществляется также, как и для организаций с общей системой налогообложения. При определении объекта налогообложения учитываются доходы, согласно порядку, установленному пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ (п.1 статьи 346.15 НК РФ), то есть имущество считается полученными безвозмездно, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество передающему лицу, п.2 статья 248 НК РФ. Безвозмездно полученное имущество относится к внереализационным доходам, п.1 статьи 248. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ , п.1 статья 248 НК РФ. Согласно п.8 статьи 250 НК РФ, оценка доходов, связанных с получением имущества безвозмездно, осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) имущества. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ (пп.1.1п.1 статьи 346.15 НК РФ).

Датой получения дохода при получении имущества безвозмездно, признается день получения имущества, пункт 1 статьи 346.17 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 346.16 НК РФ, материальные расходы определяются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьей 254 Кодекса.

На основании абзаца 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ следует, что стоимость имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, полученного безвозмездно, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пунктом 8 статьи 250 НК РФ, то есть исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) имущества, аналогичное мнение изложено в Письме Минфина РФ от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874.

Для определения порядка признания расходов по безвозмездно полученным материальным ценностям в условиях применения упрощенной системы налогообложения, обратимся к статье 346.17 НК РФ. Согласно пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, материальные расходы могут быть учтены в составе расходов в момент погашения задолженности (после их оплаты). Таким образом, стоимость безвозмездно полученных материалов, предназначенных для использования в производстве или иных целях, не связанных с их продажей, не может быть признана в расходах для цели исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, так как организация не осуществляет расходов на приобретение материалов. Такая же позиция изложена в консультации заместителя начальника отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Ю.В. Подпорина от 05.06.2015.

Рассмотрим порядок признания в расходах стоимости безвозмездно полученных материальных ценностей при условии реализации их на сторону. Согласно Письма Минфина РФ от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874, учитывая особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав, установленных статьей 268 НК РФ, и в соответствие с абзацем 2 пункта 2 статьи 254 НК РФ, в случае реализации безвозмездно полученного имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, организация вправе уменьшить сумму дохода, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на расходы, определяемые исходя из суммы дохода, учтенной в порядке, предусмотренном пунктом 8 статьи 250 Кодекса, а именно на доходы в виде стоимости безвозмездно полученного имущества, определяемой исходя из рыночных цен, но не ниже затрат на производство (приобретение) учтенных на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества при условии отражения их стоимости, определенной порядком пункта 8 статьи 250 Кодекса, в составе внереализационных доходов.

В Письме Минфина России от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874 разъяснения даны в пользу налогоплательщика, и в силу пп.2 п.1 статьи 268 НК РФ, налогоплательщик вправе уменьшить доходы на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абзаце втором пункта 2 статьи 254 настоящего Кодекса, при реализации прочего имущества. Но статья 268 НК РФ не применяется для исчисления налога, в связи с применение упрощенной системы налогообложения, а значит позиция, указанная в Письме Минфина РФ не однозначна. В связи с чем, организация сама должна принять решение, будет ли она признавать расход в виде стоимости безвозмездно полученных материалов при их реализации, в целях налогообложения.

Итак, организация, полученные безвозмездно материальные ценности, относит к внереализационным доходам и принимает к налоговому учету в оценке исходя из рыночных цен, но не ниже затрат на приобретение материалов. Цены должны быть подтверждены налогоплательщиком документально или путем независимой оценки. Доход признается для целей налога на прибыль на дату акта приема- передачи имущества или, на дату получения имущества, если организация применяет упрощенную систему налогообложения. Стоимость материальных расходов по безвозмездно полученным материальным ценностям определяется в порядке, предусмотренном для определения внереализационного дохода безвозмездно полученных материалов, при условии включения стоимости данного безвозмездно полученного имущества в состав внереализационных доходов.

Стоимость безвозмездно полученных материальных ценностей для целей исчисления налога на прибыль, признается в составе материальных расходов на дату передачи их в производство, или на дату реализации материалов.

Стоимость безвозмездно полученных материальных ценностей для целей исчисления налога в связи с применение упрощенной системы налогообложения, при условии их использования в производстве или иных целях, не связанных с их продажей, не может быть признана в расходах для цели исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Стоимость безвозмездно полученных материальных ценностей для целей исчисления налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при условии их реализации на сторону, налогоплательщик вправе уменьшить доходы на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абзаце втором пункта 2 статьи 254 настоящего Кодекса, при реализации прочего имущества согласно Письма Минфина РФ от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874.

Не учитываются в целях налогообложения доходы, в виде безвозмездно полученного имущества:

от организаций, физических лиц, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей стороны

от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации

от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения, имущество не передается третьим лицам.

Стоимость безвозмездно полученных материалов, которая не включена в состав внереализационных доходов, для целей налога на прибыль равна нулю.

ТРАНСПОРТНЫЕ И ИНЫЕ РАСХОДЫ, СВЯЗАННЫЕ С БЕЗВОЗМЕЗДНЫМ ПОЛУЧЕНИЕМ МАТЕРИАЛОВ

В бухгалтерском учете расходы на доставку и приведение материально- производственных запасов до состояния, в котором они готовы к использованию, включаются в фактическую себестоимость материалов, полученных по договору Дарения или безвозмездно (п.11 ПБУ 5/01).

Рассмотрим учет транспортных расходов, а также других расходов, связанных с безвозмездным получением материальных ценностей для организаций, применяющих общую систему налогообложения.

Организации, осуществившие расходы на приобретение транспортных и иных работ, услуг, связанных с безвозмездным получением материалов, имеют право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты, предъявленные поставщиками данных услуг, при условии, если приобретенные материалы, работы, услуги будут использоваться для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения ( пп.1п. 2 статьи 171 НК РФ). Налоговые вычеты, в этом случае, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами услуг, после принятия на их учет (п.1 статьи 172 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли, на основании пункта 2 статьи 254 НК РФ, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с безвозмездным приобретением материально-производственных запасов, относятся к материальным расходам, при условии, что безвозмездно-полученные материалы, планируется использовать в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), пп.1 п.1 статьи 254 НК РФ.

В соответствие с пунктом 2 статьи 272 НК РФ, датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов безвозмездно, относят к материальным расходам, пп.5 п.1 статьи 346.16. Данные расходы, принимаются к учету в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций, в том числе статьей 254 НК РФ (пункт 2 статьи 356.16 НК РФ). Поэтому, в соответствие с пп.1 п.1 статьи 254 НК РФ, транспортные и иные затраты, связанные с безвозмездным приобретением материально-производственных запасов, относятся к материальным расходам, только при условии, что безвозмездно-полученные материалы, планируется использовать в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Материальные расходы признаются в налоговом учете в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения (пп.1 пункта 2 статьи 346.17).

Организация вправе уменьшить полученные доходы на суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам и услугам, связанным с транспортировкой и иными затратами по безвозмездному получению материальных ценностей, после их оплаты, если данные затраты подлежат включению в состав расходов в соответствие со статьей 347.17 НК РФ (пп.8 пункта 1 статьи 346.16).

Бухгалтерский учет в принимающей организации

Так же, как и передающая сторона, поступление в безвозмездном порядке имущества принимающая сторона ведет в бухгалтерском учете в общем порядке. Первичные документы аналогичны, точнее говоря, являются вторыми экземплярами документов, перечисленных в описании учета передающей стороны.

Первоначальная стоимость основных средств, получаемых в безвозмездном порядке, определяется как сумма его рыночной цены на момент поступления и расходов, связанных с доставкой и приведением в состояние, готовое к эксплуатации. Бухгалтерские проводки, осуществляемые при безвозмездном получении имущества, выглядят так:

Кажущаяся простота в ведении учета основных средств, принимаемых и передаваемых в безвозмездном порядке, в общем-то, на этом и заканчивается. В налоговом учете безвозмездная передача имущественных объектов может приводить к двусмысленным ситуациям, когда отдельные нормы законодательства толкуются налогоплательщиком и фискальными органами по-разному.

ОСНО и ЕНВД

Если организация применяет общую систему и платит ЕНВД, то налогообложение доходов в виде экономической выгоды от получения имущества в безвозмездное пользование зависит от того, в рамках какой деятельности оно используется.

С экономической выгоды от безвозмездного использования полученного имущества в деятельности на общей системе налогообложения заплатите налог на прибыль. О том, как платить налоги, если имущество получено непосредственно для ведения деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, см. Нужно ли платить налог на прибыль с экономической выгоды, полученной от безвозмездного пользования имуществом.

Если имущество получено для осуществления деятельности, переведенной на спецрежим, оно может повлиять:

• либо на сумму ЕНВД, подлежащую перечислению в бюджет;

• либо на право применения спецрежима.

Это следует из пункта 2 статьи 346.26 и пунктов 2, 3 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. выше.

Расходы по содержанию и использованию имущества, которое организация использует одновременно в деятельности, облагаемой ЕНВД, и деятельности, с которой налоги платятся по общей системе налогообложения, нужно распределить пропорционально доле доходов, полученных от каждого из этих видов деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Расходы по содержанию имущества, которое используется в каком-либо одном виде деятельности, распределять не нужно.

Возврат имущества, полученного в безвозмездное пользование, может влиять на расчет единого налога в случае, если оно учитывалось при расчете физического показателя. На расчет налогов в рамках общей системы налогообложения возврат имущества не повлияет. Так как при этом не происходит перехода права собственности, организация не получает доходов и не несет расходов.

Перемещенные объекты

При внутрихозяйственном перемещении объектов основных средств между филиалами и их структурными подразделениями передается не только первоначальная (восстановительная) стоимость, но и сумма накопленных амортизационных отчислений, сумма дооценки и доходов будущих периодов, относящиеся к этим объектам.

Обратите внимание, что внутренние перемещения основного средства между структурными подразделениями выбытием объекта не признаются (п. 82 Методических указаний).

Данные по перемещениям внутри одной структурной единицы исключаются из сведений, формирующих сводную отчетность предприятия. Точно также исключаются из сводной отчетности перемещения объектов из одной группы основных средств в другую. В этом случае первоначальная стоимость и накопленная амортизация будут перераспределены бухгалтерскими проводками внутри счета 01 «Основные средства» между его субсчетами.

Напомним, какие группы основных средств могут, к примеру, числиться у предприятия:

• здания (кроме жилых);
• жилища;
• сооружения и передаточные устройства;
• машины и оборудование, вычислительная техника;
• транспортные средства;
• производственный и хозяйственный инвентарь;
• рабочий, продуктивный и племенной скот;
• многолетние насаждения и объекты внешнего благоустройства;
• книги, брошюры и прочие издания;
• земельные участки и объекты природопользования;
• прочие.