Корректировка бухгалтерской отчетности после сдачи в налоговую

Согласно ст. 81 НК РФ, если налогоплательщик после подачи декларации (по НДС, налогу на прибыль, УСН, 3-НДФЛ) не полностью внес необходимые сведения или допустил, а впоследствии обнаружил, ошибки, приводящие к занижению суммы налога, то ему нужно отправить в налоговую уточненную декларацию. К документу прилагают сопроводительное письмо, также оно может называться пояснительной запиской к уточненной декларации. Объясним, какую информацию оно должно содержать.

• Бланк и образец
• Бесплатная загрузка
• Онлайн просмотр
• Проверено экспертом

ФАЙЛЫ

Что считается ошибкой в декларации

В статье 81 НК РФ упоминаются недостоверные сведения в декларации и собственно ошибки. Недостоверные сведения — это неверно указанные суммы доходов, расходов, результатов финансово-хозяйственной деятельности, налогов к уплате. Под ошибками понимают неверно указанный налоговый период или дату, арифметические ошибки, нарушение порядка заполнения декларации, неправильно указанные коды (ИНН, КПП, КБК, ОКТМО и прочее).

Недостоверные сведения и ошибки в декларациях могут никак не повлиять на сумму налога, который надо уплатить, а могут его уменьшить или увеличить. От того, как отразились ошибки и недостоверные сведения на сумме налога, зависит необходимость подачи уточненной налоговой декларации.

Степень существенности ошибок

Все ситуации, когда вносятся исправления, касаются только существенных ошибкок. Если бухгалтер нашел незначительную помарку или неточность, то, независимо от срока выявления, исправительные записи вносятся текущим периодом. То есть отчетный прошлый период не затрагивается и новые исправительные финотчеты не составляются.

Следовательно, можно ли подать корректировку годовой бухгалтерской отчетности при незначительной помарке? Нет, нельзя. Исправления вносятся только по существенным ошибкам.

В ПБУ 22/2010 сказано, что существенной признается ошибка, которая в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки определяется организацией самостоятельно с учетом ее величины и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Порядок определения существенности закрепляют в учетной политике:

«Ошибка признается существенной, если ее значение искажает показатель любой строки отчета более, чем на 10%».

Чтобы внести корректировку в учетные данные, применяется ретроспективный метод пересчета. Иными словами, все показатели финотчетов подлежат пересчету с условием, как если бы выявленная ошибка никогда бы не совершалась. Субъекты, ведущие упрощенный бухучет, вправе не применять ретроспективный метод пересчета.

Когда налогоплательщик обязан подать уточненную налоговую декларацию

Здесь все очень просто, если сумма налога к уплате занижена, то есть страдают интересы бюджета, то подача уточненной декларации – обязанность налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ). Если же ошибки в первичной декларации не уменьшили сумму налога или произошла переплата в бюджет, то налогоплательщик вправе, но не обязан, подавать уточненную декларацию.

Период, за который можно подавать уточненку, законодательством не ограничен. Даже если с момента подачи ошибочной декларации прошло больше трех лет (глубина проведения выездной проверки), налогоплательщик обязан подать уточненную декларацию, если обнаружил недоимку по налогу.

Обратите внимание, что ошибки или недостоверные сведения в первичной декларации налогоплательщик должен обнаружить самостоятельно. Если их находит налоговая инспекция в результате проверки или сверки расчетов, то суммы недоимки или переплаты по налогу фиксируются в результатах проверки.

Что касается переплаты налога в бюджет, то перед подачей уточненной налоговой декларации стоит оценить целесообразность этого шага. Дело в том, что при занижении налоговой базы (то есть налог был переплачен в результате завышения доходов или занижения расходов) налоговая инспекция может провести выездную проверку по периоду, за который была подана уточненная налоговая декларация.

Кроме того, для подтверждения факта переплаты налога необходимо будет представить в ФНС документы, на базе которых подготовлена уточненная декларация (договоры с контрагентами, первичные и платежные документов, счета-фактуры). Если вы уверены в своей правоте, можете подтвердить ее документально, а сумма переплаты значительна, то подавать уточненку действительно стоит.

Пени за просрочку уплаты ежемесячных авансовых платежей и налога на прибыль

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ.
При этом порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соот­ветствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой по ст. 53 и 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика.

Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчисле­нию до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты – до момента наступления срока уп­латы соответствующего налога.

Если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансо­вых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, необходимо исходить из того, что пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, должны быть соразмерно уменьшены.

Данный порядок надо применять и в случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчис­ленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода (п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, письма Минфина России от 22.01.2010 № 03-03-06/1/15, ФНС России от 13.11.2009 № 3-2-06/127).

Пример 2.

Организация обнаружила ошибку в декларации за девять месяцев 2016 года в сумме 750 000 руб. в марте 2021 года.

Уточненную декларацию она представила 18.03.2017, перед этим (17.03.2017) погасив недо­имку и перечислив пени.

Сумма налога, подлежащая доплате по итогам года, определена с учетом скорректированной суммы налога за девять месяцев.

Ежемесячные авансовые платежи в IV квартале 2021 года и I квартале 2021 года согласно первоначальной декларации составляли 3 000 000 руб.

Фактический налог на прибыль за IV квартал 2021 года равен 9 300 000 руб.

Организация вносит авансовые платежи по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев плюс ежемесячные авансовые платежи внутри каждого квартала.

Рассчитаем размер пеней, которые необходимо уплатить компании, учитывая тот факт, что ошибка компании привела не только к неуплате налога на прибыль за девять месяцев 2021 года, но и к неполной уплате ежемесячных авансовых платежей в IV квартале 2021 года и I квартале 2021 года. (Расчетные показатели приведены в тыс. руб.)

* 750 тыс. руб. / 3 = 250 тыс. руб. ** В связи с тем, что фактический налог на прибыль за IV квартал 2021 года составил 9 300 тыс. руб., в целях расчета пеней ежемесячный авансовый платеж не должен превышать 3 100 тыс. руб. (9 300 тыс. руб. / 3). Значит, неполная уплата ежемесячного авансового платежа в IV квартале 2016 года составляет не 250 тыс. руб., а 100 тыс. руб. (3 100 – 3 000). *** В связи с тем, что 28 января 2021 года – суббота, срок уплаты ежемесячного авансового платежа перенесен на 30 января 2021 года.
Пени рассчитываются с учетом неуплаченных ежемесячных авансовых платежей по следую­щим периодам:

Таким образом, до представления уточненной декларации налогоплательщику следует упла­тить:

• заниженный налог на прибыль за девять месяцев 2021 года – 750 000 руб.;
• заниженные ежемесячные авансовые платежи за IV квартал 2016 года – 300 000 руб. (100 000 руб. x 3);
• заниженные ежемесячные авансовые платежи за I квартал 2021 года – 500 000 руб. (250 000 руб. x 2);
• пени – 40 993,53 руб.

Как оформить уточненную декларацию

Специальной формы для уточненной декларации не предназначено, но здесь надо учитывать, что подавать скорректированную информацию надо на бланке, который действовал в тот налоговый период (п. 5 ст. 81 НК РФ). Например, если вы в 2021 году обнаружили ошибку в декларации по УСН за 2021 год, то и подавать уточненную декларацию надо по форме, которая была актуальна в 2021 году.

В уточненной декларации не указывают разницу между ошибочными и верными значениями, а только новые правильные показатели. Отличаться будет еще и титульный лист, т. к. на нем необходимо указать другой номер корректировки. В первичной декларации в поле с номером корректировки прописывают «0», в первой уточненной декларации это будет «1». Если за этот же период будет подаваться еще одна уточненка, то значение соответствующего поля будет «2» и т.д. Количество уточнений декларации законом не ограничено.

Если вы подаете уточненную декларацию за период до 1 января 2014 года, когда действовали коды ОКАТО (сейчас их заменили коды ОКТМО), то указывайте именно их. Но если на основании этой скорректированной декларации вы должны заплатить недоимку по налогу за период до 2014 года, то в платежном поручении можно указывать только код ОКТМО.

Налоговый кодекс не требует при представлении уточненной декларации прилагать какие-либо пояснения, тем не менее, рекомендуется подать вместе с ней и пояснительную записку. Все равно налоговая инспекция с большой вероятностью запросит объяснения при камеральной проверке исправленной декларации.

В пояснительной записке укажите:

• декларацию по какому налогу и за какой период вы подаете;
• какие недостоверные сведения или ошибки содержатся в первичной декларации;
• в каких полях уточненной декларации указаны первичные и исправленные значения показателей;
• расчет налоговой базы и исчисленного налога (если эти суммы изменилась);
• копии платежных документов об уплате недоимки и пени, если они были уплачена до подачи уточненной декларации.

Порядок начисления пеней

Как следует из п. 3 ст. 75 НК РФ, пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на прибыль начиная со следующего за установленным за­конодательством дня уплаты налога (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 75 НК РФ пени за каждый день просрочки определяются в процентах от не­уплаченной суммы налога. Процентная ставка пеней принимается равной 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ.

К сведению: с 1 января 2021 года вместо ставки рефинансирования применяется ключевая ставка Банка России (Постановление Правительства РФ от 08.12.2015 № 1340).

Банк России установил следующие размеры ключевой ставки:

– с 02 мая 2021 года – 9,25% (Информация от 28.04.2017); – с 27 марта 2021 года – 9,75% (Информация от 24.03.2017); – с 19 сентября 2016 года – 10,0% (Информация от 16.09.2016); – с 14 июня 2021 года – 10,5% (Информация от 10.06.2016); – с 1 января 2021 года – 11% (Информация от 11.12.2015 и от 31.07.2015).

П = ЗН x КС / 300 x Д, где:

П – сумма пеней; ЗН – задолженность по налогу; КС – ключевая ставка ЦБ РФ; Д – количество календарных дней в периоде, когда ключевая ставка и сумма задолженности не менялись.

Пени начисляются начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога (п. 3 ст. 75 НК РФ).

Что касается последнего дня начисления пеней, на сегодняшний день существует два мнения на этот счет. Первое – пени начисляются по день, предшествующий дню их уплаты (п. 2 разд. VII при­ложения к Приказу ФНС России от 18.01.2012 № ЯК-7-1/[email protected], Письмо Минфина России от 05.07.2016 № 03-02-07/2/39318). Второе – по день фактического погашения недоимки (п. 57 Поста­новления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).

Автор придерживается второго мнения, и в практических примерах расчет пеней будет вестись с учетом дня погашения недоимки.

Обратите внимание: с 1 октября 2021 года п. 4 ст. 75 НК РФ будет изложен в новой редакции (изменения внесены Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ).

Процентная ставка пеней для организаций принимается равной:

• за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком до 30 календарных дней (включительно) – 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ;
• за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком свыше 30 календарных дней – 1/300 ставки рефинансирования, действующей в период до 30 календарных дней (включительно) та­кой просрочки, и 1/150 ставки рефинансирования, действующей в период начиная с 31-го календар­ного дня такой просрочки.

Посчитайте сумму пеней на нашем Калькуляторе пеней. Он рассчитает не только пени по налогам, взносам и сборам, но и по невыплаченной вовремя заработной плате и пени за несвоевременную уплату коммунальных услуг. Есть мнение, что при расчете пеней по налогам не включается день уплаты просроченного платежа (письмо Минфина от 05.07.2016 N 03-02-07/2/39318), однако ФНС всегда считала по-другому, поэтому в нашем калькуляторе учтена точка зрения налоговой службы.

Ответственность за подачу уточненной налоговой декларации

Конечно, налогоплательщиков волнует, могут ли к ним применить какие-то санкции за подачу уточненки. Может, лучше подождать, пока налоговый инспектор эти ошибки и недостоверные сведения самостоятельно обнаружит (а ведь может и не обнаружить)? Или, все-таки, повинную голову меч не сечет? Не всегда.

За сам факт подачи уточненной декларации ответственности не предусмотрено. Однако, в зависимости от срока ее представления и наличия недоимки по налогу (если при уточнении сумма налога оказалась выше, чем в первичной декларации), могут складываться следующие ситуации:

1. Скорректированная информация подана в пределах сроков отчетной кампании. Например, 10 февраля 2021 года организация подала первичную декларацию по УСН за 2021 год, в которой по горячим следам обнаружены ошибки или недостоверные сведения. Если уточненную декларацию сдать до конца марта 2021 года, то никаких негативных последствий не возникает вообще. В этом случае признается, что первичная декларация представлена в день подачи уточненки.
2. Сроки сдачи декларации прошли, но для уплаты налога срок еще есть. Так, на ЕНВД это может быть период между 20 по 25 июля по итогам второго квартала. Санкций к налогоплательщику не будет, если только он нашел ошибку сам, а не узнал об этом по итогам камеральной проверки первичной декларации или из сообщения о назначении выездной проверки. Ну и, конечно, налог надо успеть заплатить вовремя.
3. Истекли сроки сдачи декларации и уплаты налога (в случае с ЕНВД — после 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом). Важно – прежде чем подавать уточненную декларацию, необходимо уплатить сумму недоимки по налогу и пени (п.4 ст. 81 НК РФ). В этом случае штрафа не будет.
4. Ситуация, когда штрафа за нарушение расчета налога избежать не удастся — если про недостоверные сведения или ошибки, занижающие сумму налога, налогоплательщик узнал от налоговой инспекции. Кроме недоимки по налогу и пеней придется заплатить еще и штраф по ст. 122 НК (в размере 20% от неуплаченной суммы налога).

Корректировка после сдачи отчета

Порядок внесения изменений в уже сданный годовой финансовый отчет регламентирован на законодательном уровне, в принципе, как и правила составления бухотчетности. Приказ Минфина от 28.06.2010 №63н, или ПБУ 22/2010 устанавливает ключевые правила корректировки бухотчетности после отчетной даты.

Алгоритм действия зависит от даты выявления ошибки, от степени ее существенности, значительности и от того, была утверждена финотчетность владельцами компании или нет. Отметим, что корректировка бухгалтерской отчетности проводится по аналогии.

Для одной ситуации корректировка невозможна, а для другой проводится в обязательном порядке. Разберемся, какие действия предпринять бухгалтеру в каждом случае и нужно ли сдавать уточненный баланс за прошлые периоды, если отчетные данные изменились, но отчетность уже утверждена. В этом случае бухгалтер вносит корректирующие записи уже в текущем периоде, не изменяя данные отчетного года и не сдавая уточненный баланс с приложениями. Проводка составляется с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль или непокрытый убыток» в корреспонденции со счетом, по которому была обнаружена существенная неточность. Для примера возьмем ситуацию, когда неправильно начислена амортизация. Проводка выглядит так:

Итоги

В процессе учета периодически совершаются ошибки. Рассмотрев порядок подачи уточненной налоговой декларации по УСН, мы выяснили, что сделать ее совсем не сложно. Тем более что для организации будет лучше, если бухгалтер сам найдет и исправит неточности в учете, не дожидаясь ревизоров. Главное помнить, что налоги и пени обязательно нужно заплатить до подачи уточненной декларации.
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.