Как учесть командировочные расходы при расчете налога на прибыль

К командировочным расходам относятся расходы на проезд работника, расходы по найму жилья, суточные и иные расходы, связанные с командировками. Расходы на командировку учитываются в составе прочих расходов по налогу на прибыль. Однако если командировка была связана с приобретением основного средства или МПЗ, то расходы лучше включить в первоначальную стоимость основного средства (отнести на стоимость МПЗ). Сложностей с учетом командировочных расходов обычно не возникает. Главное, чтобы эти расходы были подтверждены документами. Командировочные расходы не нормируются, то есть учитываются в полном размере. Как правило, эти расходы признаются в том периоде, в котором утвержден авансовый отчет.

Ограничения при направлении в командировку отдельных категорий работников

Служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ). Особенности направления работников в служебные командировки установлены Положением[1], утвержденным Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749.
Следует помнить, что трудовым законодательством установлен ряд ограничений, согласно которым некоторых работников запрещено направлять в служебные поездки, а отдельные категории работников могут быть направлены в командировку только с их письменного согласия.

Итак, запрещается направление в служебные командировки беременных женщин (ст. 259 ТК РФ), а также несовершеннолетних (за исключением творческих работников средств массовой информации, организаций кинематографии, теле- и видеосъемочных коллективов, театров, театральных и концертных организаций, цирков и иных лиц, участвующих в создании и (или) исполнении (экспонировании) произведений, в соответствии с перечнями работ, профессий, должностей этих работников, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 28.04.2007 № 252).

Кроме того, не могут направляться в служебные командировки работники в период действия заключенного с ними ученического договора, если такие поездки не связаны с ученичеством (ст. 203 ТК РФ).

Есть определенные ограничения в части направления в командировку инвалидов: если в программе реабилитации инвалида содержится запрет на служебные поездки, направление его в командировку будет неправомерным и может повлечь для работодателя административную ответственность (ст. 23 Федерального закона от 24.11.1995 № 181‑ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации»).

Только с письменного согласия и при условии, что это не запрещено им в соответствии с медицинским заключением, можно направлять в командировки женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет. Порядок выдачи медицинского заключения установлен Приказом Минздравсоцразвития РФ от 02.05.2012 № 441н.

В соответствии с положениями ст.259, 264 ТК РФ получить письменное согласие на командировку и проверить наличие медицинских противопоказаний необходимо при направлении в командировку:

• отца, воспитывающего детей без матери;
• опекуна (попечителя) несовершеннолетних;
• мать (отца), воспитывающую (воспитывающего) без супруга (супруги) детей в возрасте до пяти лет;
• работника, имеющего ребенка-инвалида;
• работника, осуществляющего уход за больным членом семьи в соответствии с медицинским заключением.

Медицинские заключения выдаются гражданам по результатам проведенных медицинских освидетельствований, медосмотров, диспансеризации, согласно решениям, принятым врачебной комиссией, а также в иных случаях. Такое заключение нельзя заменить справкой. Дело в том, что справки выдаются врачами (в отдельных случаях – фельдшерами и акушерами) на основании записей в медицинской документации гражданина либо по результатам медицинского обследования.
Обратите внимание

У работников названных категорий необходимо получить письменное согласие на командировку, а также нужно в письменном виде ознакомить их с правом отказаться от поездки. Для этого работодатель оформляет уведомление, в котором работнику предлагается поехать в командировку и сообщается, что он вправе отказаться от нее. Уведомление составляется в двух экземплярах.

Оформление документов при направлении работника в командировку

Согласно изменениям, внесенным в Положение Постановлением Правительства РФ № 1595[2], с 8 января 2015 года при направлении работника в командировку не оформляются служебное задание и командировочное удостоверение. Напомним, что названные документы использовались для подтверждения нахождения сотрудника в определенные сроки в конкретном месте для возмещения расходов в связи с командировкой.
При направлении работника в командировку необходимо издать приказ или по унифицированной форме Т-9 (форме Т-9а – для командирования группы сотрудников), утвержденной Постановлением Госкомстата РФ № 1[3], или по форме, разработанной и утвержденной самой организацией. В приказе о направлении в командировку следует подробно прописать служебное поручение (цель поездки, сроки выполнения этого поручения). В качестве основания для издания приказа можно указывать реквизиты документов (при их наличии), в соответствии с которыми требовалось направление работника в командировку (договора с контрагентом, приказа о проведении проверки, приглашения на выставку и пр.).

Приказ подписывается руководителем организации (иным уполномоченным на это лицом), и с данным документом сотрудника знакомят под подпись.

Приведем пример оформления приказа о направлении работника в командировку.

В соответствии с п. 8 Положения работодатель обязан вести учет работников, выбывающих в командировки из командирующей организации и прибывших в организацию, в которую они командированы. Учет ведется в соответствующих журналах, формы которых приведены в приложениях к Приказу Минздравсоцразвития РФ от 11.09.2009 № 739н. При этом работодатель или уполномоченное им лицо приказом (распоряжением) должны назначить сотрудника организации, ответственного за ведение журнала выбытия и журнала прибытия.
В частности, в журнале учета работников, выбывающих в служебные командировки из командирующей организации, отражаются фамилии, имена и отчества командированных работников, наименования организаций, в которые они командируются, пункты назначения.

К сведению

Работодатель (уполномоченное им лицо) обязан обеспечить хранение журнала выбытия и журнала прибытия в течение пяти лет со дня их оформления.

Кроме отражения в соответствующем журнале информации о выбытии работника в командировку необходимо сделать запись о времени нахождения работника в командировке в табеле учета рабочего времени. Напомним, что работодатель обязан вести учет времени, фактически отработанного каждым сотрудником (ч. 4ст. 91 ТК РФ). Для учета рабочего времени работодатель может как применять унифицированную форму Т-13, также утвержденную Постановлением Госкомстата РФ № 1, так и разработать форму табеля самостоятельно. Условные обозначения отработанного и неотработанного времени, представленные на титульном листе формы Т-12, применяются и при заполнении табеля по форме Т-13. Дни отсутствия сотрудника на рабочем месте по причине командировки обозначаются кодом «К» (или кодом «06» – «служебная командировка»), при этом количество отработанных часов не проставляется.

К сведению

Фактический срок пребывания в месте командирования определяется по проездным документам, представляемым работником по возвращении из служебной командировки (п. 8 Положения). В случае его проезда к месту командирования и (или) обратно к месту работы на личном транспорте (легковом автомобиле, мотоцикле) фактический срок пребывания в месте командирования указывается в служебной записке, которая представляется работником по возвращении из служебной командировки работодателю одновременно с оправдательными документами, подтверждающими использование указанного транспорта для проезда к месту командирования и обратно (путевым листом, счетами, квитанциями, кассовыми чеками и др.).

Далее рассмотрим отдельные вопросы признания командировочных расходов в целях налогообложения с учетом разъяснений контролирующих органов.

Что такое суточные по России в 2021 году

Под суточными подразумевается оплата расходов командированного лица во время поездки. Они выплачиваются с учетом двух основных правил:

Фиксированной суммой за каждый день командировки, включая суточные в выходные дни в командировке и праздничные.

Когда выплачиваются суточные, как считать дни, должен знать не только бухгалтер, но и само командированное лицо. Кроме непосредственных дней командировки, в расчет включается день отъезда и возвращения, включая возможную задержку.

День отъезда – дата отправления транспортного средства из города постоянного места труда в населенный пункт, куда направляется работник. День возвращения – дата прибытия сотрудника в город постоянного места труда.

Если транспорт прибывает до 0 часов включительно, в расчет берутся текущие сутки. При прибытии после 0 часов, сотруднику оплатят еще одни сутки.

Оплата суточных командировочных расходов в 2021 году производится сотруднику за день до направления в командировку авансом.

Такие выплаты положены сотруднику, если командировка занимает больше одних суток. Когда работник утром уезжает, а вечером уже возвращается, суточные ему не положены.

Признание командировочных расходов при исчислении налога на прибыль

На основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на командировки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Каков порядок документального подтверждения расходов работника на проезд до места командирования и обратно в целях налога на прибыль? В Письме от 08.05.2015 № 03‑03‑06/1/26918 Минфин привел положения ст. 252 НК РФ, на основании которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, – убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной в соответствии с договором работе). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с положениями Федерального закона № 402‑ФЗ[4] каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Чиновники финансового ведомства особо подчеркнули, что в случае отсутствия документов, подтверждающих расходы сотрудника организации на проезд до места командирования и обратно, налогоплательщик не вправе признать указанные расходы для целей налогообложения прибыли организаций.

Каков порядок документального подтверждения в целях налога на прибыль командировочных расходов на наем жилого помещения? В Письме от 03.03.2015 № 03‑03‑07/11015 Минфин уточнил, что согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются в том числе первичные учетные документы, соответствующие требованиям ст. 9 Федерального закона № 402‑ФЗ.

Принимая во внимание положения названных статей, а также нормы ст. 252 и 264 НК РФ, налогоплательщик вправе учесть расходы на командировки, в частности на наем жилого помещения, при их подтверждении первичными учетными документами, оформленными в установленном порядке.

Как подтвердить срок командировки? Согласно п. 7 Положения фактический срок пребывания работника в месте командирования определяется по проездным документам, представляемым работником по возвращении из служебной командировки.

В Письме от 06.05.2015 № 03‑03‑06/1/26251 Минфин, рассмотрев вопрос о подтверждении срока командировки при проезде на стороннем транспорте, высказал следующее мнение: в случае проезда работника к месту командирования и обратно к месту работы на транспорте сторонней автотранспортной организации, оказывающей налогоплательщику услуги по перевозке сотрудника, с учетом того, что перечень оправдательных документов не закрыт, подтверждением фактического срока пребывания работника в служебной командировке, а также использования указанного транспорта могут быть любые первичные документы, оформленные в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, которые свидетельствуют о фактическом нахождении работника в пути к месту командирования и обратно на указанном транспорте.

Аналогичные разъяснения представлены финансистами в письмах:

– от 07.05.2015 № 03‑03‑06/1/26489, от 24.04.2015 № 03‑03‑ 06/1/23680, от 20.04.2015 № 03‑03‑06/22368 – при рассмотрении вопроса об учете в целях налога на прибыль командировочных расходов на проезд работника к месту командирования и обратно к месту работы на личном транспорте;

– от 29.04.2015 № 03‑03‑06/1/24840 – при рассмотрении вопроса о подтверждении фактического срока пребывания работника в командировке в случае проезда к месту командировки и обратно на служебном транспорте;

– от 27.04.2015 № 03‑03‑06/2/24237 – при рассмотрении вопроса о документальном подтверждении фактического срока пребывания работника в служебной командировке.

Как в целях налога на прибыль учитываются командировочные расходы, осуществленные с использованием банковской карты уполномоченного работника? В Письме от 06.04.2015 № 03‑03‑06/2/19106 чиновники финансового ведомства отметили, что работодатель обязан в установленном порядке возместить произведенные работником затраты, связанные со служебной командировкой.

Документальным подтверждением командировочных расходов в целях налогообложения прибыли будет являться авансовый отчет работника с приложенными к нему надлежащим образом оформленными оправдательными документами, в частности авиа- или железнодорожными билетами, счетом из гостиницы и т. д. При этом одним из условий возмещения работодателем командировочных расходов работнику организации является факт осуществления затрат командированным лицом, в том числе с использованием банковской карты уполномоченного работника. В этом случае к авансовому отчету нужно приложить оригиналы всех документов, связанных с использованием банковской карты уполномоченного работника, квитанции банкоматов, слипов (квитанция электронного терминала) и др., в которых в обязательном порядке указывается фамилия держателя банковской карты.

Если оплата проездных документов (билетов) и бронирование гостиницы для командированного работника производятся с банковской карты уполномоченного банком лица и это подтверждено приложенными к авансовому отчету первичными документами (билетами и счетом из гостиницы), нет оснований считать, что расходы понесены не командированным лицом.

Каков порядок учета для целей налога на прибыль расходов при направлении в командировку работника организации (члена СРО), избранного в состав органа управления СРО? В Письме от 13.05.2015 № 03‑03‑06/1/27392 Минфин, проанализировав положения ст. 252 и пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, пришел к следующему выводу: направление в командировку сотрудника организации, избранного в состав одного из органов управления СРО, для выполнения возложенных на него обязанностей напрямую не связано с коммерческой деятельностью организации, расходы, возникшие с данной командировкой, налогоплательщик не вправе учесть для целей налогообложения прибыли организаций.

НДФЛ

При расчете НДФЛ размер суточных нормируется. Так, не облагаются этим налогом суточные в пределах:

• 700 рублей за день нахождения в командировке в России;
• 2500 рублей за день нахождения в загранкомандировке.

С суточных, выплаченных сверх установленных норм (700 руб. и (или) 2500 руб.), удержите НДФЛ.

Такой порядок следует из абзаца 10 пункта 3 статьи 217 и статьи 210 Налогового кодекса РФ.

Допустим, организация выплатила сотруднику сверхнормативные суточные. Тогда у сотрудника возникает доход для целей НДФЛ.

Доход признается на последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет, после возвращения сотрудника из командировки. НДФЛ удержите при ближайшей выплате дохода сотруднику – например, зарплаты. Перечислите НДФЛ не позднее первого рабочего дня после выплаты дохода сотруднику (под. 3 п. 1 ст. 223, п. 4 и 6 ст. 226 НК РФ).

Отдельно скажем про загранкомандировки. Возможны два варианта.

Вариант № 1 Суточные выданы в валюте

Чтобы определить, сверхнормативные суточные или нет, пересчитайте выплаченную сумму в рубли по курсу Банка России. Сделайте это на последний день месяца, когда утвержден авансовый отчет (п. 5 ст. 210, подп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Если доход есть, удержите НДФЛ (письмо Минфина России от 21.01.2016 № 03-04-06/2002).

Вариант № 2 Суточные выданы в рублях

Чтобы определить, сверхнормативные суточные или нет, курс валюты на конец месяца не важен. Используйте фактически полученную сотрудником сумму.

Если доход есть, признайте его на последний день месяца, когда утвержден авансовый отчет. А при ближайшей выплате сотруднику денег удержите НДФЛ (письмо Минфина России от 09.02.2016 № 03-04-06/6531).

Обратите внимание

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет налоговой базы размер выплаченных суточных не влияет.

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).
Каков порядок документального подтверждения расходов работника на проезд до места командирования и обратно для возмещения их работодателем в целях уплаты НДФЛ? Абзацем 10 п. 3 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределами в доход, подлежащий налогообложению, не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

В Письме от 08.05.2015 № 03‑03‑06/1/26918 Минфин уточнил, что с учетом изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ № 1595 в некоторые акты Правительства РФ, обязанность оформления работодателем командировочного удостоверения для командированного работника отсутствует. При этом чиновники ведомства напомнили, что ранее командировочное удостоверение с отметками принимающей организации о прибытии в место командирования и убытии из него подтверждало факт нахождения работника в месте командирования, но не определяло факт несения им расходов на проезд и размер таких расходов.

Вывод, к которому пришел Минфин в письме, таков: при отсутствии документов, подтверждающих расходы сотрудника организации на проезд до места командирования и обратно, суммы возмещения организацией-работодателем таких расходов подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.

Обложение НДФЛ зарплаты и суточных при загранкомандировках. При направлении работника в служебную командировку, в том числе за границу, ему гарантируются сохранение среднего заработка по месту работы, а также возмещение связанных со служебной командировкой расходов на проезд, наем жилого помещения (ст. 167, 168 ТК РФ). Кроме того, возмещению подлежат дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), производимые в целях обеспечения питания и бытового обслуживания командированного работника.

Вопрос об обложении НДФЛ зарплаты и суточных, выплачиваемых при загранкомандировках в страны ЕАЭС, был рассмотрен ФНС в Письме от 25.02.2015 № ОА-3-17/[email protected]. В ответе контролеры обратили внимание на тот факт, что налоговый агент – работодатель должен определять ежемесячно статус физического лица с учетом положений, предусмотренных п. 2 ст. 207 НК РФ. То есть налоговый агент устанавливает, находилось ли физическое лицо на территории РФ 183 календарных дня в течение последних 12 месяцев, предшествующих дате получения дохода.

Таким образом, средняя заработная плата, ежемесячно выплачиваемая работнику за время исполнения им трудовых обязанностей за границей, может облагаться налогом в РФ по ставке 13 или 30% в зависимости от продолжительности такой командировки.

В то же время согласно положениям п. 3 ст. 217 НК РФ суточные в иностранной валюте в пределах сумм, эквивалентных 2 500 руб. за каждый день пребывания в загранкомандировке, не подлежат налогообложению независимо от налогового статуса их получа­теля.

01.01.2015 вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе. Из положений ст. 73 этого договора следует, что с указанной даты доходы, выплачиваемые российскими работодателями гражданам Белоруссии, Казахстана и Армении по трудовым договорам, облагаются в РФ налогом по ставке 13% независимо от налогового статуса получателей этих доходов, если работа выполняется ими на территории РФ. Однако данная статья не затрагивает порядок налогообложения доходов, выплачиваемых российским работодателем гражданину РФ.

Если по итогам налогового периода (календарного года) физическое лицо признается налоговым резидентом РФ, оно имеет право на перерасчет сумм налога, удержанного российским налоговым агентом по ставке 30% с доходов, полученных в таком налоговом периоде. Порядок возврата излишне уплаченного налога в подобной ситуации установлен положениями п. 1.1 ст. 231 НК РФ.

Взносы от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний

Взносы от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний начисляются на доходы сотрудников. Исключением являются выплаты, перечисленные в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765 (далее — Перечень выплат).

Согласно п. 10 Перечня выплат не начисляются взносы на суммы, выплачиваемые в порядке возмещения и компенсации в пределах норм, установленных законодательством РФ:

— суточные в пределах норм, установленных законодательством;

— оплату расходов по найму жилья;

— компенсацию стоимости билетов;

— возмещение иных расходов, связанных с выполнением работником трудовых обязанностей.

Как известно, с 1 января 2009 г. нормы суточных, установленные законодательством в размере 100 руб. (Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 93), отменены на основании Постановления Правительства РФ от 29.12.2008 N 1043.

Поэтому начислять страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний следует только на суммы суточных, которые превышают размер суточных, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом. Об этом говорится в Письме ФСС РФ от 18.03.2009 N 02-18/07-2165.

Если же организация выплачивает командированным сотрудникам суточные в размере, который установлен коллективным договором или локальным нормативным актом, начислять страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний не следует.