Резерв на оплату отпусков в налоговом учете: практическое занятие

Закончился очередной налоговый период. Организации готовятся к сдаче годовой декларации по налогу на прибыль. Напомним, что согласно п. 4 ст. 289 НК РФ ее представление в налоговую инспекцию должно быть осуществлено не позднее 28 марта.

При расчете облагаемой базы за налоговый период необходимо учитывать следующее.

Налогоплательщики, которые в течение года формировали те или иные резервы, предусмотренные гл. 25 НК РФ, обязаны провести их инвентаризацию на 31 декабря. Цель такой инвентаризации – выявить сумму недоиспользования резерва или его перерасхода и скорректировать облагаемую базу.

В статье речь пойдет о резерве предстоящих расходов на оплату отпусков, порядок формирования и использования которого установлен ст. 324.1 НК РФ.

Отпускной резерв в учетной политике

Согласно п. 1 ст. 324.1 НК РФ налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете предстоящих расходов на оплату отпусков работников для целей налогообложения, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения, во-первых, принятый им способ резервирования, а во-вторых, предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.
Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов с таких расходов. При этом процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Настройки

Производятся в настройках организации (вкладка Учетная политика и другие настройки – ссылка Резервы отпусков):

Для расчета оценочных обязательств в БУ возможно два варианта:

• Нормативный метод – расчет процентом от ФОТ, процент укажите в поле Размер отчислений. Также укажите Предельную величину – максимальную сумму резерва, больше которой резерв за год не будет начисляться. В налоговом учете (НУ) расчет всегда производится Нормативным методом.
• Метод обязательств (МСФО) – обязательства рассчитываются исходя из фактических остатков отпусков и среднего заработка сотрудников на конец месяца.

Подробнее – Оценочные обязательства по отпускам в ЗУП 3.1

Что еще необходимо принять во внимание при составлении учетной политики?

В соответствии с п. 2 ст. 324.1 НК РФ расходы по формированию резерва предстоящих расходов на оплату отпусков относятся на счета учета расходов по оплате труда соответствующих категорий работников.
Руководствуясь этой нормой, а также положениями п. 1 ст. 318 НК РФ, Минфин пришел к выводу, что налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какому виду расходов (к прямым или косвенным) относятся затраты на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, как в отношении работников, занятых в процессе производства, так и в отношении иных сотрудников организации, непосредственно не связанных с производственным процессом (Письмо от 16.09.2013 № 03-03-06/1/38134). Естественно, свой выбор налогоплательщик должен закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Не возражают чиновники и против того, чтобы расчет процента отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков производился отдельно по каждому подразделению организации. При этом резерв формируется в целом по организации (Письмо от 07.12.2012 № 03-03-06/1/632).

Итак, организация предусмотрела в учетной политике для целей налогообложения, что на текущий налоговый период она будет формировать указанный резерв. Теперь необходимо определить процент ежемесячных отчислений в резерв.

Следуя положениям абз. 2 п. 1 ст. 324.1 НК РФ, можно представить расчет ежемесячного процента в виде формулы:

% = (Отпускплан + СВотпуск) / (ОТплан + СВОТ) × 100%, где:

ОТплан – предполагаемая годовая сумма расходов на оплату труда;

Отпускплан – предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков;

СВОТ, СВотпуск – страховые взносы, начисленные на соответствующие суммы.

На конкретном примере

Процент отчислений в резерв определен. Теперь необходимо ежемесячно умножать этот процент на сумму фактических расходов по оплате труда за месяц (с учетом страховых взносов). Полученный результат будет учитываться для целей налогообложения согласно п. 24 ст. 255 НК РФ.

При этом нужно следить, чтобы сумма резерва, накопленного нарастающим итогом с начала года, не превысила предельную сумму, установленную в учетной политике.

Пример1

Организация осуществляет деятельность по производству ювелирных изделий из недрагоценных материалов.

В декабре 2012 года было принято решение о формировании в 2013 году резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. В учетной политике для целей налогообложения было закреплено положение о создании такого резерва, установлена предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв.

На 2013 год организацией было запланировано, что расходы на оплату труда (без учета отпускных) составят 3 000 000 руб., на оплату отпусков – 264 000 руб.

В 2013 году тарифы страховых взносов с фонда оплаты труда составляли: в ПФР – 22%, в ФСС – 2,9%, в ФФОМС – 5,1% (ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона № 212-ФЗ).

Деятельность по производству ювелирных изделий из недрагоценных материалов (код по ОКВЭД 36.61) относится к девятому классу профессионального риска (Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утвержденная Приказом Минтруда России от 25.12.2012 № 625н). Следовательно, тариф взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 1% (ст. 1 Федерального закона № 179-ФЗ).

Итого общая ставка страховых взносов равна 31% (22 + 2,9 + 5,1 + 1).

Рассчитаем ежемесячный процент отчислений в резерв.

Предполагаемая годовая сумма на оплату отпусков с учетом страховых взносов составит 345 840 руб. (264 000 руб. + 264 000 руб. × 31%). В учетной политике на 2013 год отражено, что предельная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на отплату отпусков равна 345 840 руб.

Предполагаемый годовой фонд оплаты труда с учетом страховых взносов – 3 930 000 руб. (3 000 000 руб. + 3 000 000 руб. × 31%).

Ежемесячный процент отчислений на 2013 год равен 8,8% (345 840 руб. /

3 930 000 руб. × 100%).

На основании этих расчетов налогоплательщиком составлена смета.

Размер ежемесячных отчислений в резерв в 2013 году отражен в таблице.

Сумма резерва, накопленного нарастающим итогом с начала года, не должна превысить 345 840 руб. (предельную сумму, установленную в учетной политике). Отчисления в резерв с января по октябрь составили 305 492 руб., поэтому в ноябре их величина равна 40 348 руб. (345 840 — 305 492). Соответственно, в декабре отчисления в резерв не производились.

Еще способы расчета резерва

Как уже отмечалось, алгоритм расчета суммы резерва прописывается в учетной политике, это связано с тем, что ПБУ 8/2010 не содержит формул и методик, позволяющих получить значение резерва.

Кроме приведенного выше способа на практике для расчета резерва можно также использовать одну из следующих сумм:

• фонд оплаты труда (далее — ОТ);
• отпускные, выплаченные за календарный год, предшествующий году, для которого создается резерв (нормативный способ).

Порядок расчета суммы резерва осуществляется следующими этапами:

• определение среднего дневного фонда оплата труда или отпускных;
• формирование резерва.

Рассмотрим на примерах использование каждого из этих способов.

Пример 1

ООО «Молния» в учетной политике отражено создание резерва на оплату отпусков на 20ХХ год исходя из ОТ. Формулу для расчета резерва организация использует следующую:

(ОТ + страховые взносы) / 28 × 2,33,

где 28 — количество дней отпуска за год на каждого сотрудника;

2,33 — количество дней отпуска за 1 отработанный месяц.

Резерв формируется на конец каждого месяца. В резерв не включаются выплаты сотрудникам, не полностью отработавшим месяц. Сумма резерва на конец 2021 года — 0 руб. Значения ОТ на 2021 год представлены в графе 2 таблицы 1. Страховые взносы — 30,2% (в т. ч. взносы на травматизм).

Таблица 1. Расчет резерва

На конец каждого месяца ООО «Молния» отразит в учете начисление резерва 20ХХ года: Дт 26(44,20) Кт 96 в сумме из графы 4, т. е. на 31.01.20ХХ — 10 835, на 28.02.20ХХ — 11 918 , на 31.03.20ХХ — 13 001 и т.д.

ВАЖНО! Суммы резерва находят свое отражение в бухбалансе в составе показателей строки 1540 «Резервы предстоящих расходов». Об изменениях в бухбалансе с 2021 года читайте здесь.

Пример 2

ООО «Молния» в учетной политике зафиксировало создание резерва раз в год, исходя из оплаты отпусков предыдущего года. По данным бухгалтерского учета данные расходы − 960 000 руб.

Расчет резерва:

Страховые взносы = 960 000 × 30,2% = 289 920 руб.

Резерв = 960 000 + 289 920 = 1 249 920 руб.

Для чего, с какой периодичностью и как проводится инвентаризацию резерва в бухучете, узнайте из Готового решения от КонсультантПлюс. Пробный полный доступ к К+ можно получить бесплатно.

Использование отпускного резерва

В соответствии с п. 24 ст. 255 НК РФ в состав расходов на оплату труда будут включаться отчисления в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, при этом величина фактически начисленных отпускных не имеет значения.
Расходы на оплату отпусков (включая предоставленные в счет неиспользованных отпусков прошлых лет) учитываются за счет средств сформированного резерва (Письмо Минфина России от 24.09.2010 № 03-03-06/1/617).

Кроме того, при формировании резерва учитываются страховые взносы, относящиеся к отпускным. Следовательно, их также необходимо списывать за счет резерва (см. Письмо Минфина России от 29.11.2010 № 03-03-06/4/116). Таким образом, «отпускные» страховые взносы не будут относиться к прочим расходам, как, например, взносы, начисленные на заработную плату.

Имейте в виду, что резерв используется только на оплату основного и дополнительного отпуска, использованного сотрудниками. Компенсацию за неиспользованный отпуск нужно сразу относить на расходы по оплате труда в соответствии с п. 8 ст. 255 НК РФ. На это указал Минфин в Письме от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29.

Отметим, что в данном письме речь идет о компенсациях при увольнении. Однако в п. 8 ст. 255 НК РФ говорится о денежных компенсациях за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством РФ. Полагаем, что это могут быть и предусмотренные ст. 126 ТК РФ компенсации взамен части отпуска, превышающей 28 дней.

Отражение результатов инвентаризации резерва

В связи с тем, что в течение года за счет резерва налогоплательщик учитывает предполагаемые, а не действительные затраты на оплату отпусков, на конец года может получиться следующее:

– сумма, фактически перечисленная работникам в счет оплаты ежегодного отпуска, превышает сумму резерва;

– сумма резерва, отнесенная на расходы, больше фактических затрат организации.

Поэтому вполне естественно, что налогоплательщику вменяется обязанность провести инвентаризацию резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (абз. 1п. 3 ст. 324.1 НК РФ).

Итоги инвентаризации необходимо оформить должным образом: составить акт или бухгалтерскую справку (в произвольной форме).

Отражение результатов инвентаризации для целей налогового учета зависит от того, будет ли организация в следующем налоговом периоде продолжать начислять резерв предстоящих расходов на оплату отпусков.

Резерв на отпуск как оценочное обязательство

Согласно ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства», организации должны формировать некие взвешенные по сумме обязательства на счетах бухгалтерского учета. То есть бухгалтерская отчетность должна содержать не только данные о документально подтвержденных обязательствах компании перед контрагентами и третьими лицами, но и информацию по планируемым расходам, которые неизбежны.
Например:

• будущим отпускам работников;
• планируемым начислениям налогов;
• затратам на поставщиков в части расходов, о которых точно известно, что они будут (например, если акт выполнения работ уже есть, но пока еще не подписан, поэтому его еще нельзя провести в учете, хотя точно известно, что директор свою подпись поставит и документ будет проведен в следующем месяце).

С появлением этой информации бухгалтерский баланс становится наиболее достоверным, поскольку отражает наиболее реалистичную картину финансового положения предприятия. Рассмотрим подробнее, что такое резерв на оплату отпусков.

Каждому работнику, в соответствии с трудовым законодательством, положено как минимум 28 календарных отпускных дней, причем в ряде законодательно установленных случаев эта цифра может быть и больше. Таким образом, на каждую из отчетных дат мы имеем дни отпуска, которые работниками еще не использованы (трудно представить себе организацию, в которой все сотрудники разом отгуляли 28 дней отпуска). Соответственно, на каждую отчетную дату существуют оценочные обязательства компании перед работниками по оплате этих дней и, как следствие, некие обязательства перед фондами по выплате страховых взносов.

Кто обязан отражать эту информацию в отчетности? В соответствии с п. 3 ПБУ 8/2010 отражать данные начисления обязаны все компании, за исключением малых предприятий (эмитенты ценных бумаг к таким исключениям не относятся), которые могут применять упрощенный способ ведения учета. Признаки таких компаний указаны в законе «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Таким образом, если компания не подходит под определение субъекта малого бизнеса, начисление оценочных резервов становится обязательным, а отсутствие данной информации на бухгалтерских счетах может быть расценено как нарушение правил учета доходов и расходов. Ответственность за это наступает по двум основаниям:

• за грубое нарушение учета доходов и расходов по ст. 120 НК РФ в размере 10 000−30 000 руб.;
• административная ответственность, применяемая к должностным лицам по ст. 15.11 КоАП.

ВАЖНО! Если компания создает резерв на оплату отпусков, необходимо прописать это в учетной политике — равно как и саму процедуру расчета данного резерва.

Резерв в следующем налоговом периоде не создается

Согласно абз. 3 п. 3 ст. 324.1 НК РФ при недостаточности средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков и, соответственно, сумму страховых взносов, по которым ранее не создавался указанный резерв.
Если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1 НК РФ).

Иными словами, если налогоплательщиком принято решение не формировать резерв на следующий налоговый период, весь фактический остаток резерва включается в доходы (расходы)

на 31 декабря текущего года (см. письма Минфина России от 29.10.2012 № 03-03-10/121, от06.06.2012 № 03-03-10/62, от 20.03.2012 № 03-03-06/1/131).

Пример 2

Сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на отплату отпусков равна 345 840 руб. (см. пример 1).

В течение 2013 года работникам организации были начислены отпускные в размере 310 000 руб. Страховые взносы составили 96 100 руб. (310 000 руб. × 31%).

В конце года при инвентаризации резерва было обнаружено, что сумма фактически начисленных отпускных (вместе со страховыми взносами) превышает сумму резерва на 60 260 руб. (310 000 + 96 100 — 345 840). Таким образом, средств начисленного резерва недостаточно. Поэтому сумма превышения подлежит включению в расходы на оплату труда.

Пример 3

Сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на отплату отпусков равна 345 840 руб.

В течение 2013 года работникам организации были начислены отпускные в размере 250 000 руб. Страховые взносы составили 77 500 руб. (250 000 руб. × 31%).

В конце года при инвентаризации резерва было обнаружено, что сумма начисленного резерва больше, чем сумма фактически начисленных отпускных (вместе со страховыми взносами), на 18 340 руб. (345 840 0).

Сумма превышения подлежит включению во внереализационные доходы.

Пример расчета и отражения на счетах бухгалтерского учета резерва на отпуск

Это пример к вышеприведенному способу расчета резерва — исходя из среднего заработка. Ниже вы увидите примеры для других вариантов резервирования.

Пример

отразила в учетной политике, что резерв на оплату отпусков формируется ежеквартально. Для начисления зарплаты и страховых взносов используется счет 44 «Издержки обращения», всего в компании трудится 20 человек. Оснований для применения пониженных и повышенных страховых взносов у компании не имеется (суммарная ставка страховых взносов — 30,2%). На 31 марта данные за квартал следующие:

• количество дней неиспользованного отпуска — 134;
• за 1-й квартал сумма начисленной зарплаты составила 678 000 руб.;
• в квартале 91 день.

1. Рассчитаем резерв на 31.03.20ХХ:

СДЗ = 678 000 / 91 / 20 = 372,53 руб.

Сумма резерва составляет 372,53 × 134 × 20 + 372,53 × 134 × 20 × 30,2% = 998 380,40 + 301 510,88 = 1 299 891,28 руб.

Проводки:

Дт 44 «Расходы на продажу» Кт 96.01 «Резерв на отпуск» — 998 380,40 руб.

Дт 44 «Расходы на продажу» Кт 96.01 «Резерв на отпуск» — 301 510,88 руб.

1. Добавим в данный пример еще несколько данных, чтобы разобраться, как корректируется резерв по отпускам:

• на 31.03.20ХХ начислен резерв на отпуск и страховые взносы в размере 1 299 891,28 руб.;
• во 2-м квартале сумма начисленных отпускных и страховых взносов с них составила 140 900 руб.;
• количество неиспользованных дней отпуска на конец 2-го квартала составляет 120 дней;
• заработная плата за 2-й квартал и количество работников остались такими же, как в предыдущем периоде.

Таким образом, по состоянию на 30.06.20ХХ величина неиспользованной суммы резерва равна 1 299 891,28 – 140 900 = 1 158 991,28 руб.

Сумма резерва на 30.06.20ХХ:

СДЗ = 678 000 /91 / 20 = 372,53 руб.

Сумма резерва составляет 372,53 × 120 × 20 + 372,53 × 120 × 20 × 30,2% = 894 072 +270 009,74 = 1 164 081,74 руб.

Сумма для отчислений в резерв по состоянию на конец 2-го квартала:

1 164 081,74 (рассчитанный резерв) – 1 158 991,28 (остаток резерва, сальдо по сч. 96) = 5 090,46 руб.

Если бы величина резерва на сч. 96 превышала рассчитанную сумму на конец квартала, резерв следовало бы уменьшить. В нашем случае необходимо сделать проводку доначисления.

Проводки:

Дт 44 Кт 96.01 — 5 090,46 руб.

Резерв в следующем налоговом периоде продолжает создаваться

В случае если организация не меняет учетную политику в отношении создания резерва на оплату отпусков на следующий налоговый период, на конец отчетного налогового периода организация может иметь определенный при инвентаризации остаток недоиспользованного резерва (Письмо Минфина России от 11.01.2013 № 03-03-06/1/4).
На основании п. 4 ст. 324.1 НК РФ резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из следующего:

– количества дней неиспользованного отпуска;

– среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка);

– обязательных отчислений страховых взносов.

Если по итогам инвентаризации сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска (определенная исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года) (НО) превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года (ОНР), то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда. То есть если НО > ОНР, разница = расходы на оплату труда.

Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска оказывается меньше фактического остатка неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов. То есть если НО < ОНР, разница = внереализационный доход.

Пример 4

Воспользуемся данными примера 3, согласно которому сумма недоиспользованного резерва составила 18 340 руб.

Один из работников организации не полностью отгулял очередной отпуск: вместо 28 календарных дней только 10. Средний дневной заработок этого работника для оплаты отпуска равен 1 000 руб.

Сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска равна 18 000 руб. (1 000 руб. × (28 дн. — 10 дн.)). Вместе со страховыми взносами она составит 23 580 руб. (18 000 руб. + 18 000 руб. × 31%).

Таким образом, НО (23 580 руб.) > ОНР (18 340 руб.). Разница в размере 5 240 руб. (24 300 — 18 340) будет учтена в расходах на оплату труда.

Пример 5

Воспользуемся данными примера 4. Работник из 28 календарных дней отгулял 18.

Сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска равна 10 000 руб. (1 000 руб. × (28 дн. — 18 дн.)). Вместе со страховыми взносами она составит 13 100 руб. (10 000 руб. + 10 000 руб. × 31%).

Таким образом, НО (13 100 руб.) < ОНР (18 340 руб.). Разница в размере 5 240 руб. (18 340 — 13 100) будет учтена во внереализационных доходах.

Неиспользованные дни отпуска за конкретный календарный год могут быть определены только по состоянию на последний день календарного года (Письмо Минфина России от 11.01.2013 № 03-03-06/1/4). Уточнение резерва предстоящих расходов на оплату отпусков в течение налогового периода (на конец каждого отчетного периода) не производится (Письмо МНС России от 18.08.2004 № 02-5-11/[email protected]).

При проведении инвентаризации резерва на оплату отпусков на практике нередко возникает вопрос относительно того, как правильно посчитать неиспользованные отпускные дни. Здесь возможны два подхода. Первый: следует учитывать планируемое количество дней отпуска в расчете за год, которое сравнивается с количеством фактически использованных дней отпуска за год. Второй: следует учитывать все дни неиспользованного отпуска по состоянию на 31 декабря отчетного года, в том числе неиспользованные дни отпуска за прошлые годы.

Минфин придерживается первого подхода (Письмо от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45507), в арбитражной практике есть примеры второго подхода.

Например, в Постановлении ФАС ПО от 07.02.2012 № А65-6806/2011 налогоплательщик оспаривал решение налоговой инспекции, которая сделала вывод, что отражение расходов по созданию резерва по отпускам необоснованно, и доначислила налог на прибыль порядка 1,7 млн руб.

По мнению налоговиков, налогоплательщик неправомерно произвел уточнение резерва на предстоящую оплату отпусков работникам исходя из количества дней неиспользованного отпуска по всем неиспользованным отпускам сотрудников с начала деятельности организации.

Однако судьи, проанализировав положения п. 4 ст. 324.1 НК РФ, указали: из содержания данной нормы законодательства не следует однозначно вывод, что речь идет именно об отпусках, подлежащих предоставлению за текущий отчетный год.

В соответствии со ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Статьями 122 – 124 ТК РФ установлена обязанность работодателя предоставить работнику ежегодный оплачиваемый отпуск. При этом законом предусмотрена возможность переноса этого отпуска, а также установлен запрет на непредоставление ежегодного оплачиваемого отпуска в течение двух лет подряд.

Следовательно, под неиспользованными отпусками в соответствии со ст. 324.1 НК РФ понимаются неиспользованные отпуска как в отчетном году, так и в предыдущих годах.

Методика расчета суммы резерва на оплату отпусков

Так как законодательно формула, которая используется для расчета величины резерва, не определена, каждая компания определяет ее самостоятельно. При этом разработанный способ следует закрепить в учетной политике.

ВАЖНО! Любое оценочное обязательство должно быть максимально приближено к достоверной денежной оценке будущих расходов. Резерв должен определяться на основе существующих фактов хоздеятельности организации, а расчет должен опираться на накопленный опыт работы и, возможно, некие экспертные мнения. То есть расчеты должны подкрепляться документально и быть предельно обоснованными.

Таким образом, для обоснования суммы начисленного резерва на оплату отпусков организации необходимо иметь:

1. Закрепленный в учетной политике способ расчета резерва, который бы обеспечивал достоверную оценку расходов по этой статье.
2. Разработанный первичный документ для отражения рассчитанного резерва (справку, например). К нему стоит приложить первичку, информация по которой была использована при расчете (табель учета рабочего времени, расчетную ведомость и т. д.).

Есть несколько способов расчета резерва на оплату отпусков. Для начала рассмотрим один из них, в достаточной мере точный, — он опирается на фактическое количество неиспользованных дней отпуска и среднего дневного заработка сотрудников:

1. Сначала следует разбить всех сотрудников по подразделениям для определения используемых счетов начисления затрат (20–26, 44 и т. д.).
2. Необходимо иметь информацию по количеству дней отпуска, положенного каждому сотруднику. При наличии автоматизированного учета сбор данной информации не представляет затруднений. Суммировать эти дни следует по каждой из групп сотрудников.
3. Рассчитываем средний дневной заработок (СДЗ) работников по каждой группе. Для этого необходимо всю заработную плату сотрудников за прошедший выбранный период (месяц, квартал) сначала разделить на количество календарных дней в этом периоде, а затем — на количество работников в группе. Наглядно данная формула выглядит так:

СДЗ работника = ЗП / ДН / К,

где

ЗП — зарплата за период,

ДН — календарные дни периода,

К — количество работников в группе (или фирме в целом).

ВАЖНО! Не следует путать календарные и рабочие дни, так как количество дней отпуска всегда считается в календарных днях — следовательно, заработок для подсчета отпускных также следует считать по календарным дням.

1. Финальный момент — расчет суммы самого резерва (не забывайте посчитать страховые взносы с данного резерва). Конечная величина резерва будет рассчитана по такой формуле:

Резерв = (СДЗ работника × К × ДНО) + (СДЗ работника × К × ДНО) × Сст,

где

ДНО — дни неиспользованного отпуска,

Сст — суммарная ставка страховых взносов в %.

Подробно о ставках страховых взносов и объектах обложения взносами читайте в нашей рубрике «Страховые взносы».

ВАЖНО! Наиболее точным способом расчета резерва будет подсчет, произведенный индивидуально по каждому сотруднику. В таком случае сумма резерва будет состоять из суммы обязательств перед каждым сотрудником. Правда, если численность работников в компании велика, данный процесс будет достаточно трудоемким.

Несколько слов о бухгалтерском учете

Формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков в налоговом учете является правом налогоплательщика, в отличие от бухгалтерского учета: в нем организации должны создавать такой резерв.
Отметим, что прямого указания на создание подобного резерва в нормативных документах по бухгалтерскому учету не содержится. Однако из анализа норм ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» следует, что обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством РФ являются оценочными обязательствами. Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении условий, установленных п. 5 ПБУ 8/2010 (см. письма Минфина России от 19.04.2012 № 07-02-06/110, от 26.04.2011 № 07-02-06/64). Согласно п. 16 ПБУ 8/2010 величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также (при необходимости) мнений экспертов.

По причине отсутствия в бухучете четких правил для создания резерва (даны лишь общие принципы учета оценочных обязательств) многим организациям было бы проще формировать такой резерв по правилам для налогового учета. Это позволило бы сблизить два учета, и как следствие, отпала бы необходимость применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Поэтому вполне естественно, что налогоплательщиков волнует вопрос, могут ли они вести бухгалтерский учет резервов на оплату отпусков по правилам НК РФ (ст. 324.1 НК РФ), прописав данное решение в своей учетной политике. К сожалению, чиновники Минфина, отвечая на него в Письме от 03.05.2012 № 03-03-06/1/222, ограничились лишь ссылками на вышеперечисленные нормы: порядок отражения оценочных обязательств в бухгалтерском учете и отчетности организаций установлен ПБУ 8/2010, в налоговом учете создание резервов на оплату отпусков регулируется ст. 324.1 НК РФ.

Полагаем, что при соблюдении положений п. 16 ПБУ 8/2010, исходя из которого организация должна обеспечить документальное подтверждение обоснованности величины оценочного обязательства, резерв предстоящих расходов на оплату отпусков при необходимости может формироваться в бухгалтерском учете на условиях, предусмотренных ст. 324.1 НК РФ.

• Здесь и далее подразумеваются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
• Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
• Федеральный закон от 22.12.2005 № 179-ФЗ «О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год». Страховые взносы в 2013 году уплачивались в порядке и по тарифам, которые установлены данным документом (см. Федеральный закон от 03.12.2012 № 228-ФЗ).
• Направлено Письмом ФНС России от 12.12.2012 № ЕД-4-3/[email protected]
• Утверждено Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н.
• Согласно п. 3 ПБУ 8/2010 данное положение может не применяться субъектами малого предпринимательства.
• Утверждено Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.

Уже на протяжении последних 7 лет большинство бухгалтеров сельхозорганизаций пытаются избежать создания резервов на оплату отпусков. Напомню, формирование этих резервов было вменено в обязанности с 1 января 2011 (ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства). И все же по итогам первого полугодия 2021 г. по негласному требованию Минсельхоза РФ многим бухгалтерам в сельском хозяйстве пришлось с этим столкнуться и сформировать указанные резервы. Но насколько правильно эти резервы были сформированы – вопрос отдельный. Давайте разбираться – как же все-таки правильно создать эти резервы.

Внедрение незнакомых иностранных бухгалтерских понятий многих пугает, тем более, что работа по формированию оценочных обязательств требует значительных трудовых затрат, а на финансовый результат по итогам деятельности их создание существенно не повлияет. Сократить налоги создание резерва особо не поможет: для налога на прибыль их создание является правом, а не обязанностью, а для ЕСХН такого вида расходов вообще не существует.

Аудиторы, конечно, напишут замечание об отсутствии резерва на оплату отпусков. Однако, чтобы вынести данный факт в аудиторское заключение, проверяющим необходимо будет самостоятельно рассчитать резерв и уже тогда определить насколько существенным является отсутствие резерва на оплату отпусков и повлияет ли он на достоверность бухгалтерской отчетности. А на это может уйти не один день проверки.

Со стороны налоговых органов за не созданный резерв вам грозит незначительный штраф на основании ч. 1, 2 ст. 120 НК РФ:

— за отказ от оценочного обязательства на один год сумма штрафа составит 10 000 руб.;

— за отказ на несколько лет — 30 000 руб.

За отсутствие такого оценочного обязательства, что является грубым нарушением требований к бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности, руководитель организации может быть оштрафован (ч. 1, 2 ст. 15.11, примечание к ст. 2.4 КоАП РФ):

— при первичном правонарушении — на сумму от 5000 до 10 000 руб.;

— при повторном правонарушении — от 10 000 до 20 000 руб. или дисквалификация на срок от одного года до двух лет.

При этом под грубым нарушением требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, понимается, в частности, искажение любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, не менее чем на 10 % (примечание к ст. 15.11 КоАП РФ). Но опять же, прежде чем доказать, что искажен показатель бухгалтерской отчетности, налоговикам придется самостоятельно посчитать величину оценочного обязательства, а этого, разумеется, никто делать не будет.

Вот и получается, что оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков многие просто игнорируют, начисляют отпускные «по старинке». Тем не менее, создавать их придется, поскольку «не за горами» переход на международные стандарты бухгалтерской отчетности. А во многих регионах управление сельского хозяйства, как мы говорили ранее, уже отказывается принимать отчетность без резервов.

Избежать формирования оценочных обязательств смогут только субъекты малого предпринимательства, которые применяют упрощенные способы бухгалтерского учета (п. 3 ПБУ 8/2010).

На самом деле «не так черт страшен, как его малюют». И для создания резерва, прежде всего, необходимо определится с методикой расчета, которая вам больше подходит, закрепить ее в учетной политике и рассчитать правильно, чтобы потом по аналогии начислять в других периодах. А тем, у кого учет автоматизирован в 1С: ЗУП еще проще — настроить программу и вперед. Какие варианты возможны?

Вы можете рассчитывать резерв на оплату отпусков на:

— последнее число каждого месяца. Этот вариант наиболее предпочтительный, но и более трудоемкий;

— последнее число каждого квартала. По соотношению «затраты — эффект» этот вариант можно признать наиболее оптимальным;

— и на конец отчетного года. Вариант самый простой, но он подходит только тем организациям, которые отчитываются по итогам года и не формируют промежуточные отчеты, следовательно, сельхозпредприятия сразу исключаются из этого перечня.

Необходимо помнить, что величина резерва по отпускам должна равняться на отчетную дату сумме отпускных, которые организация должна выплатить, если все работники одновременно решили бы отгулять уже заработанные отпускные дни. При этом помните, что количество заработанных, но не отгулянных конкретным работником (категорией работников или всеми работниками) дней определяется не с начала календарного года, а с даты начала трудовой деятельности конкретного работника в организации.

На сегодняшний день существуют три способа расчета резервов на оплату отпусков:

1) по каждому сотруднику отдельно (персонифицированный способ);

2) по отдельным группам персонала, например, по подразделениям, отделам;

3) по организации в целом, исходя из итогов прошлого периода.

При использовании первого способа формула для расчета будет следующая:

РО = К * ЗП *х (1+ Тариф всех страховых взносов для сотрудника в % / 100%),

где РО – резерв на оплату отпусков;

К — количество неиспользованных дней отпуска;

ЗП – среднедневной заработок сотрудника;

(1+ Тариф всех страховых взносов для сотрудника в % / 100%) – суммарный тариф для страховых взносов.

Не забывайте, что резерв на оплату отпусков в обязательном порядке формируется с учетом страховых взносов во внебюджетные фонды. При переводе совокупных страховых взносов из процентов в долю, в целом по вашей организации будет единая величина. Например, 30 % — по всем взносам и 0,2 % — по взносам на травматизм, получается 30,2 %, следовательно, коэффициент страховых взносов для расчета резерва будет равен 1,00302 (30,2 % / 100 % / 100 + 1).

Среднедневной заработок сотрудника определяется в обычном порядке, как для расчета отпускных, так и для компенсации за неиспользованный отпуск. Количество неотгуленных дней отпуска рассчитывается исходя из 2,333 дня за каждый месяц работы.

Далее определяем сумму отпускных, приходящуюся на каждую группу работников (по каждому счету начисления затрат), и в конечном итоге получаем результат в виде начисленного резерва, сложив все эти суммы вместе.

Пример 1. В отделе ветеринарной службы числится два сотрудника: Ветров О.Г. и Пономаренок Р.Ю. На 31.08.2018 Ветров О.Г. имеет право на 18,64 дня отпуска, а Пономаренок Р.Ю. – 25,63 дня.

Средний дневной заработок Ветрова О.Г. на 31.08.2018 составил 1023,9 руб., Пономаренок Р.Ю. – 890 руб.

Организация уплачивает страховые взносы по общему тарифу 30 %, а также страховые взносы на травматизм по ставке 2,5 %. В результате совокупный тариф для страховых взносов – 32,5 %.

Рассчитаем размер резерва на оплату отпуска для каждого сотрудника ветеринарного отдела с учетом страховых взносов:

— для Ветрова – 19 147,52 руб. [18, 64 дня * 1023,9 руб. * (1 + (32,5 % / 100 %)];

— для Пономаренок – 22 884,83 руб. [25,63 дня * 890 руб. * (1 + 32,5 % / 100 %)].

Итого: размер резерва на 31.08.2018 по отделу ветеринарной службы равен 42032,35 руб.

Заработная плата отдела ветеринарной службы начисляется на счете 20-2 «Животноводство», следовательно, и резерв на оплату отпусков, рассчитанный выше, будет так же отражен на данном счете:

Дт 20-2 — Кт 96 – 42032,35 руб.

Как мы говорили выше, данный способ очень трудоемкий, но более точный. Его могут использовать сельхозорганизации с небольшим штатом работников. Не забывайте в учетной политике указать использование расчета оценочного обязательства для оплаты отпусков «исходя из среднего дневного заработка каждого работника» и прописать алгоритм такого расчета.

Второй способ начисления резерва — исходя из среднего дневного заработка каждой группы работников. В учетной политике он будет звучать как «исходя из среднего дневного заработка каждой группы работников».

Данная методика гораздо проще, чем предыдущая, заключается в следующем:

1) Подсчитываем количество неиспользованных дней отпуска, в том числе дополнительных дней, право на которые у сотрудников уже возникло по всей группе в целом (вне зависимости от того, возникает право на дополнительные дни согласно законодательству или согласно локальным актам предприятия).

2) Подсчитываем средний дневной заработок по группе в целом по следующей формуле:

ЗПгр = ЗП тек / Ктек / Кр,

где: ЗП гр — средний дневной заработок по группе работников

ЗПтек — Сумма зарплаты, начисленной по группе работников за текущий период;

К тек — Количество дней в текущем периоде;

Кр — Количество работников в группе.

3) Подсчитываем сумму резерва на оплату отпусков по всей группе с использованием формулы:

РО = (ЗПгр + ЗПгр * (1+ Тариф всех страховых взносов для сотрудника в % / 100%)) * К

4) Далее определяем общую сумму резерва, сложив данные по всем группам.

Пример 2. В СПК «Любавенский» предусмотрено 5 отделов: АУП (15 сотрудников) Растениеводство(20 сотрудников), Столовая (3 сотрудников), РММ (5 сотрудников). Сумма заработной платы за август 2021 по отделам представляет собой:

АУП (15 сотрудников)- 375 000 руб.;

Растениеводство (20 сотрудников)- 400 000 руб.;

Столовая (3 сотрудников)- 45 000 руб.,

РММ (5 сотрудников)- 100 000 руб.

Согласно учетной политике отчетной датой является последнее число каждого месяца. Организация платит страховые взносы по совокупному тарифу с учетом взносов на травматизм – 32,5 %.

На 31.08.2018 общее количество неиспользованных дней отпуска по отделам составляет: АУП – 209,7; Растениеводство — 186,4; Столовая — 41,94, РММ- 81,55.

Рассчитаем средний дневной заработок каждого отдела на 31.03.2018:

АУП (15 сотрудников) — 806,45 руб. (375 000 руб. / 31 дн / 15 чел);

Растениеводство (20 сотрудников) — 645,16 руб. (400000 руб. / 31 дн / 20 чел);

Столовая (3 сотрудников)- 483,87 руб. (45000 руб. / 31 дн / 3 чел);

РММ (5 сотрудников)- 645, 16 руб. (100000 руб. / 31 дн / 5 чел).

Определим сумму резерва по каждой группе:

АУП (15 сотрудников) – 224 074,14 руб. [(806,45 руб. + 806,45 руб. * 32,5 %) * 209,7 дн.]

Растениеводство (20 сотрудников) – 159 341,16 руб. [(645,16 руб. + 645,16 руб. * 32,5 %) * 186,4 дн.]

Столовая (3 сотрудников)- 26 888,89 руб. [(483,87 руб. + 483,87 руб. * 32,5 %) * 41,94 дн.]

РММ (5 сотрудников)- 78 260,33 руб. [(645,16 руб. + 645,16 руб. * 32,5 %) * 91,55 дн.].

Общая величина резерва на оплату отпусков на 31.08.2018 составляет 488 564,51 руб.

Резерв на оплату отпусков в учете СПК «Любавенский» будет отражен по состоянию на 31.08.2018:

Дт 26,20-1,29,23 — Кт 96 – 488 564,51 руб.

И наконец, третий метод расчета резерва на оплату отпусков исходя из показателей прошлого отчетного года с использованием отчислений в резерв, который вы также отражаете в учетной политике.

Данный способ является наиболее распространенным среди бухгалтеров, однако он является менее информативным и точным.

Если вы все же выбираете данный способ формирования резерва на оплату отпусков, основываясь на итогах прошлого года, бухгалтеру следует использовать норматив отчислений в резерв, который рассчитывается на 31 декабря предыдущего года по следующей формуле:

Нро = ∑ОтПП / ∑ Зп ПП,

где Нро — норматив отчислений в резерв по группе работников;

∑ОтПП — сумма расходов на оплату отпусков и выплат компенсаций за неиспользованный отпуск (без учета страховых взносов по группе работников за предыдущий год);

∑ ЗпПП — сумма расходов на оплату труда (без учета страховых взносов) группы работников за предыдущий год.

Данная расчетная величина норматива будет неизменна в течение всего года.

Далее на каждую отчетную дату (конец месяца, квартала, года), которую организация сама определила в учетной политике, рассчитываются следующие показатели:

1) Величина отчислений в резерв по каждой группе сотрудников рассчитывается по формуле:

РО гр = (ЗП гр + СВ гр) * Нро,

где:

РО гр — сумма отчислений в резерв по группе работников;

ЗП гр — сумма зарплаты группы работников в текущем периоде;

СВ гр — сумма страховых взносов, начисленных на зарплату группы работников в текущем периоде;

Нро — норматив отчислений в резерв по группе работников.

Пример 3. Сумма расходов на оплату отпусков, в том числе компенсации за неиспользованный отпуск за 2021 г. в организации составила 3 800 000 руб., сумма расходов на оплату труда за тот же период – 7 000 000 руб.

Согласно учетной политике отчетной датой является последнее число каждого месяца.

Допустим, в организации имеется 3 отдела: АУП, продаж и производственный.

Сумма заработной платы за август 2021 в отделе АУП составила 100 000 руб., в отделе продаж – 120 000 руб., в производственном – 200 000 руб. Сумма страховых взносов исходя из совокупного тарифа 32,5 %:

— АУП – 32 500 руб.;

— отдел продаж – 39 000 руб.;

— производственный – 65 000 руб.

Нро = 0,54 (380 000 руб./700 000 руб.).

На 31.08.2018 сумма отчислений в резерв составляет:

— по административному отделу – 71 550 руб. [(100 000 руб. + 32 500 руб.) * 0,54];

— по отделу продаж – 85 860 руб. [(120 000 руб. + 39 000 руб.) * 0,54].

— по производственному — 143 100 руб. [(200 000 руб. + 65 000 руб.) * 0,54].

Общая сумма резерва – 300 510 руб. Именно на эту сумму должен быть начислен резерв по итогам августа 2021 г.

Как указывалось выше, для отражения операций по начислению резерва на оплату отпусков Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». По кредиту данного счета отражаются операции по начислению резерва, затраты на формирование оценочного обязательства по оплате отпусков учитываются в том же порядке, что и начисляемая работникам заработная плата.

Бухгалтерские проводки будут иметь следующий вид:

Дт 20 (23, 25, 26, 44…) — Кт 96.

При проверке промежуточной отчетности текущего года мы столкнулись с тем, что резервы были начислены, но их использование в учете отразить забыли. И при уходе работников в отпуск бухгалтерские записи по начислению отпускных ошибочно учитывались в прежнем порядке: Дт 20 (23, 25, 26, 44…) — Кт 70, 69.

Но ведь тем самым вы значительно завышаете свои расходы: мало того, что созданный резерв на отпуск уже отражен в затратах записью: Дт 20,23…Кт 96, так и еще сверх этого отпускные включаются в себестоимость продукции, работ, услуг (Дт 20,23…Кт 70, 69). То есть, получается, что вы «задваиваете» отпускные затраты.

Поэтому, если вы создали отпускной резерв, то не забывайте его расходовать. Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрено, что использование резерва подлежит отражению по дебету счета 96 «Оценочное обязательство» в корреспонденции с кредитом счетов 70 и 69.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 1. Ветров О.Г. в сентябре 2021 уходит в отпуск на 14 дней. Напоминаем, что по состоянию на 31.08.18 в отношении данного сотрудника создан отпускной резерв в сумме 19 147,52 руб. (Дт 20-2 — Кт 96).

Бухгалтером в сентябре 2021 рассчитывается сумма отпускных для данного работника – 10800 руб., начисленные страховые взносы (32,5 %) – 3510 руб. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи по начислению отпускных за счет созданного резерва и страховых взносов на сумму отпускных:

Дт 96 — Кт 70 — 10 800 руб.;

Дт 96 — Кт 69 – 3510 руб.

Порой возникают ситуации, когда недостаточно суммы признанного оценочного обязательства: когда фактическая сумма отпускных оказалась выше, чем созданный резерв. Как следует из п. 21 ПБУ 8/2010, в этом случае затраты организации по погашению обязательства отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке: Дт 20 (23, 25, 26, 44…) — Кт 70 (69).

Пример 5. Продолжим рассматривать пример 1, с той лишь разницей, что в отношении сотрудника Ветрова О.Г. резерв был рассчитан меньше (19 147,52 руб.), чем начисленные отпускные за 28 календарных дней – 18 789 руб. и страховые взносы – 6106,42 руб., итого 24895,42 руб. Бухгалтером в сентябре 2021 операции по начислению отпускных и страховых взносов будут отражены:

Дт 96 — Кт 70 — 14450,9 руб.

Дт 96 — Кт 69 – 4696,56 руб.

Дт 20-2 — Кт 70 — 4338,1 руб. (18789 – 14450,9)

Дт 20-2 — Кт 69 – 1409,86 руб. (6106,42 – 4696,56).

Если же сумма признанного оценочного обязательства по оплате отпусков превысит фактически понесенные затраты на выплату отпускных (компенсаций за неиспользованный отпуск, единовременных выплат к отпуску, предусмотренных локальным нормативным актом работодателя) и начисленных на них страховых взносов, то избыточная сумма признанного оценочного обязательства относится на следующие по времени оценочные обязательства по оплате отпусков, без списания ранее признанных избыточных сумм в состав доходов (п. 22 ПБУ 8/2010).

Исходя из примера 4, по Ветрову О.Г. сумма резерва на оплату отпусков не была полностью израсходована: 4837, 52 руб. (19 147,52 — 10800 – 3510). Данный остаток резерва не сторнируется, не восстанавливается в доходах, а просто переносится на следующий месяц.

Как все активы и обязательства, подлежащие обязательной инвентаризации в конце года по состоянию на 31 декабря, оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков также необходимо проинвентаризировать. В помощь для инвентаризации привлекайте сотрудников кадровой службы, поскольку без их информации никак не обойтись.

Инвентаризация отпускного резерва заключается в сравнении суммы начисленного резерва за текущий год, с суммой фактических расходов на оплату отпусков с учетом страховых взносов и отчислений «на травматизм» (п. 23 ПБУ 8/2010).

По результатам инвентаризации производится расчет уточненной величины оценочного обязательства, которая должна быть отражена в годовой бухгалтерской отчетности.

По результатам инвентаризации по каждому работнику выявляется:

1) количество дней отпуска, не использованных работником за все годы его работы в организации нарастающим итогом на момент проведения инвентаризации, или

2) количество дней отпуска, перерасходованных работником и фактически оплаченных работодателем (данный показатель применяется при условии, что начисление отпускных осуществляется всегда за счет уменьшения соответствующего оценочного обязательства);

3) средний дневной заработок, исчисленный по состоянию на конец отчетного года в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922;

4) размер единовременных выплат к отпуску, предусмотренных локальными нормативными актами работодателя (например, материальная помощь к отпуску);

5) размер страховых взносов во внебюджетные фонды в части исчисленной суммы отпускных и единовременных выплат к отпуску (применительно к тарифам, действующим с 1 января следующего за отчетным года).

Если в результате проведенной инвентаризации остаток созданного резерва окажется меньше чем предполагаемая сумма с учетом количества дней отпуска, не использованных работниками организации нарастающим итогом с начала работы, то резерв необходимо доначислить на основании п. 21 ПБУ 8/2010 (Дт 20,23…. — Кт 96).

Если же наоборот окажется, что вы излишне начислили резерв, то сумма излишка корректируется путем отнесения его в прочие доходы в силу п. 22 ПБУ 8/2010 (Дт 96 — Кт 91).

Пример 6. В СПК «Любавенский» в течение 2021 г. резерв на оплату отпусков представлял собой:

Таблица 1

В конце отчетного года проведена инвентаризация оценочного обязательства по отпускам, в результате чего резерв скорректирована следующим образом:

— на 31 декабря 2021 сальдо рассматриваемого оценочного обязательства составило 700 000 руб. (400 000 руб. + 7 650 000 руб. – 7 350 000 руб.).

— действительная сумма оценочного обязательства на 31 декабря 2021 составляет 500 000 руб.

— излишне начисленная сумма оценочного обязательства за отчетный год составила 200 000 руб. (700 000 руб. — 500 000 руб.).

На основании п. 22 ПБУ 8/2010 в учете СПК «Любавенский» 31.12.2017 сделана запись по корректировке резерва (Дт 96 Кт 91) в сумме 200 000 руб.

Отчеты по резервам отпусков в ЗУП

Можно проанализировать по отчетам в разделе Зарплата –Отчеты по зарплате:

• Справка-расчет «Резервы отпусков»:

• Резервы отпусков по сотрудникам:

• Остатки и обороты резервов отпусков:

Начисление

Выполняется ежемесячно документом Резервы отпусков (Зарплата – Резервы отпусков). До версии 3.1.10 документ назывался Начисление оценочных обязательств по отпускам.

Этот документ вводится после документа Отражение зарплаты в бухучете (Зарплата – Отражение зарплаты в бухучете).

Документ имеет три вкладки:

1. Вкладка Расчет обязательств и резервов по отпускам содержит подробности расчета по каждому сотруднику. Состав колонок вкладки зависит от выбранного метода начисления обязательств.

2. На вкладке Обязательства и резервы по сотрудникам рассчитанные суммы резерва распределяются по Подразделениям и Способам отражения зарплаты, пропорционально начислениям сотрудника за месяц.

3. На вкладке Обязательства и резервы текущего месяца результаты представлены консолидировано по Подразделениям и Способам отражения:

Сверка данных в базах ЗУП и Бухгалтерии

В Бухгалтерии сформируем отчет Оборотно-сальдовую ведомость по счету по счету 96.01 с разбивкой по субсчетам:

А в ЗУП для этой цели удобно пользоваться отчетом Остатки и обороты резервов отпусков.

Для сверки данных бухгалтерского учета (БУ) сформируем отчет сбросив флажок Данные налогового учета:

Бухгалтерскому счету 96.01.1 соответствует строчка по виду обязательства Оценочное обязательство (резерв).

Графа Использовано (отпускные) соответствует оборотам счета по Дебету, графа Начислено оборотам счета по Кредиту:

Бухгалтерскому счету 96.01.2 соответствует сумма строчек по видам обязательств Страховые взносы и Взносы в ФСС от НС и ПЗ.

Проверим расчет:

Входящее сальдо по счету 96.01.2:

• 86 623,20 (остаток на начало по виду обязательства Страховые взносы) + 4 842,79 (остаток на начало по виду обязательства Взносы в ФСС от НС и ПЗ) = 91 465,99 руб.

Дебетовый оборот счета 96.01.2:

• 26 848,65 (сумма, использованная по виду обязательства Страховые взносы) + 1 456,24 (сумма, использованная по виду обязательства Взносы в ФСС от НС и ПЗ) = 28 304,89 руб.

Кредитовый оборот счета 96.01.2:

• 24 347,39 (сумма, начисленная по виду обязательства Страховые взносы) + 1 363,35 (сумма, начисленная по виду обязательства Взносы в ФСС от НС и ПЗ) = 25 710,74 руб.

Конечное сальдо по счету 96.01.2:

• 84 121,94 (остаток на начало по виду обязательства Страховые взносы) + 4 749,90 (остаток на начало по виду обязательства Взносы в ФСС от НС и ПЗ) = 88 871,84 руб.

Сверка данных НУ (налогового учета) происходит аналогичным образом. Отчет Остатки и обороты резервов отпусков следует формировать уже с установленным флажком Данные налогового учета:

Подробнее смотрите в онлайн-курсе “ЗУП 3.1 кадровый и зарплатный учет от А до Я“ – Тема 15.8: Оценочные обязательства и резервы по отпускам