Как оформить счет-фактуру посреднику, который реализует товары (работы, услуги) заказчика

Посредническая деятельность оформляется агентским договором и должна сопровождаться грамотным документальным оформлением – в бухгалтерском учете подобные операции отражаются в соответствии с закрепленными положениями учетной политики (ПБУ 1/2008), а критерии ведения книг продаж и покупок и оформления счетов-фактур (СФ) должны соответствовать Правилам, утвержденным правительственным Постановлением № 1137 от 26.12.2011 (ред. от 19.01.2019).

Обеим сторонам агентского договора приходится выставлять в адрес друг друга счета-фактуры. Разберемся, в каких ситуациях и кому из сторон сделки это необходимо делать. В рамках публикации не рассматривается выставление СФ посредником на агентское вознаграждение (в том числе и оплату авансом из сумм принципала), поскольку оформляется этот документ в обычном порядке, означая предъявление суммы вознаграждения за исполненную работу с указанием НДС и выступая основанием для предъявления налога к вычету.

Основы посреднических отношений

В экономической деятельности с привлечением посредника фигурируют три участника. Первый – лицо, реализующее или приобретающее товары (работы, услуги) с привлечением посредника, второй — сторонний поставщик или покупатель, третий – посредник между ними. Законодательство России содержит три правовые формы осуществления посреднической деятельности: 1) договор комиссии (глава 51 ГК РФ), комитент привлекает комиссионера;
2) агентский договор (глава 52 ГК РФ), принципал привлекает агента;

3) договор поручения (глава 49 ГК РФ), доверитель привлекает поверенного.

Посредник (комиссионер, агент, поверенный) обязуется за вознаграждение совершать по поручению комитента (принципала, доверителя) юридические и иные действия (сделки): от своего имени, но за счет комитента (принципала, доверителя) либо от имени и за счет комитента (принципала, доверителя).

Посредническая по экономическому содержанию деятельность может быть оформлена договором, содержащим иные термины (например, поверенный назван «Исполнителем»). Если в регистрах бухгалтерского учёта хозяйственные операции должны быть отражены по существу (абз.5 п.6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н), то правила заполнения счетов-фактур, ведения книги покупок и книги продаж (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137) включают точные наименования:

  • агент и комиссионер в Правилах заполнения счета-фактуры (Приложения N1 и N2 к Постановлению N1137) и правилах ведения книги покупок (Приложение N4);
  • комиссионеры (агенты, поверенные) в правилах ведения книги продаж (Приложение N5).

По мнению автора, во избежание претензий налоговых органов при перевыставлении НДС посредником, при заключении договора следует использовать наименования, закреплённые Гражданским кодексом России.
Обращаю также внимание на перевыставление арендодателем арендатору коммунальных расходов и стоимости электроэнергии при сдаче в аренду помещений. По существу арендодатель выступает посредником между арендатором и энергоснабжающими организациями, однако договоры с этими организациями, как правило, заключаются арендодателем до заключения сделки с арендатором. Следовательно, не выполняется одинаковое условие всех трёх видов указанных в ГК РФ посреднических договоров (ст.971, 990, 1005 ГК РФ): действие посредника по поручению комитента (принципала, доверителя). Таким образом, распространение утверждённых для договоров комиссии, агентского и поручения правил на компенсацию расходов арендодателя, по мнению автора, законодательству не соответствует.

Счета-фактуры на собственное вознаграждение (включая оплату авансом путём удержания из сумм, поступивших для комитента, принципала, доверителя) посредник выставляет в обычном порядке, в данной статье не рассматриваемом.

Лицо, привлекающее посредника, далее именуется «принципалом».

Особенности перевыставления счетов-фактур

Счет-фактура – это и подтверждение приемки продукции, и основание для вычета по выплате НДС. Соответствующее положение оговорено статьей 169 НК РФ. Нужно учитывать особенности процедуры, в которой присутствует агентское соглашение. В этом случае между продавцом и потребителем образуется дополнительное звено – агент. Он работает в интересах потребителя (статья 1005 ГК РФ).

Начальные СФ выставляются в адрес агента. Для использования принципалом вычета нужно перевыставить ему СФ. То есть агенту нужно выставить принципалу СФ при передаче полномочий на продукцию.

СФ составляется по определенной форме. Все нюансы ее составления оговорены в Правительственном Постановлении №1137 от 26 декабря 2011 года. Перевыставление бумаги выполняется агентом, который действует от собственного имени.

Считается, что агент напрямую участвует в переоформлении при наличии этих условий:

  • Исполнение поручения по соглашению.
  • Работа от собственного имени.

Перевыставление должно осуществляться на базе закона.

Ситуация 1. Приобретение товаров от имени посредника за счет принципала

Принципал поручает посреднику от своего имени, но за счет принципала найти подходящего поставщика и договориться о поставке товаров (работ, услуг) для принципала.
Полученные посредником от поставщика счета-фактуры:

  • подлежат регистрации посредником в части 2 журнала учета выдачи полученных и выставленных счетов-фактур (п.10, 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (далее – правила ведения журнала), утв. Постановлением N 1137);
  • не подлежат внесению в книгу покупок посредника, поскольку у него не возникает право на вычет, (пп.«г» п.19 Правил ведения книги покупок (далее – правил ведения книги покупок), утв. Постановлением N 1137);
  • должны быть скопированы, а копии – заверены и переданы принципалу (пп.«а» п.15 правил ведения журнала);
  • перевыставляются посредником на имя принципала.

Таблица 1. Сведения, указываемые посредником в счете-фактуре, перевыставленном на имя принципала

Строка счета-фактурыПорядок заполнения строки
Строка 1 (номер и дата) Порядковый номер в соответствии с индивидуальной хронологией посредника

Дата счета-фактуры, оформленного продавцом на имя посредника (пп.«а» п.1 правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее правила заполнения счета-фактуры), утв. Постановлением Правительства РФ от 26.11.2011 N1137 )

Строка 2 (продавец) Сведения о заключившем договор с посредником продавце: полное или сокращенное наименование организации (пп. «в» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 2а (адрес продавца) Место нахождения стороннего поставщика (пп.«г» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 2б (ИНН и КПП продавца) ИНН и КПП стороннего продавца (пп.«д» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 4 (грузополучатель и его адрес) Полное или сокращенное наименование грузополучателя (Принципала) (пп. «ж» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 5 (реквизиты платежно-расчетного документа) Номера и даты платежно-расчетных документов на перечисление денежных средств посредника стороннему поставщику и от принципала посреднику (пп.«з» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 6 (покупатель) Полное или сокращенное наименование покупателя (принципала) (пп.«и» п.1 правил заполнения счета-фактуры)

Перевыставленные счета-фактуры у посредника:

  • подлежат регистрации в части 1 журнала полученных и выданных счетов-фактур (п.7 правил ведения журнала);
  • не подлежат включению в книгу продаж, поскольку обязанности по начислению НДС у посредника не возникает (п.3 Правил ведения книги продаж (далее – правил ведения книги продаж), утв. Постановлением N 1137).

Полученный от посредника перевыставленный счет-фактуру:

  • принципал регистрирует в части 2 журнала учета выдачи полученных и выставленных счетов-фактур (п.11 правил ведения журнала) и в книге покупок.

Принципал обязан в течение четырех лет хранить заверенные в установленном порядке посредником копии счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), полученных принципалами на бумажном носителе, выставленных продавцом товаров посреднику при приобретении для принципала товаров и переданных посредником принципалу. В случае выставления продавцом счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных) в электронном виде принципал должен хранить счета-фактуры, выставленные продавцом указанных товаров посреднику, полученные посредником и переданные посредником принципалу в электронном виде (п.13, пп.«а» п.15 правил ведения журнала).
Аналогичный порядок оформления перевыставляемого счета-фактуры предусмотрен в случае, если договором предусмотрена предоплата при приобретении товара (работ, услуг).

Законодательное обоснование

Перевыставление СФ – процедура, которая регламентируется этими нормативными актами:

  • Статья 169 НК РФ. В ней указано, что счета-фактуры могут выставляться агентами, продающими товары/услуги от собственного имени.
  • Статьи 171, 172, 169 НК РФ. В этих статьях указаны условия вычета НДС. В частности, это следующие обстоятельства: принятие продукции на учет, использование в работе, облагаемой НДС, или использование под перепродажу, получение от поставщика счета-фактуры.
  • Статья 1011 ГК РФ. СФ сначала заполняется на агента.

При заполнении нужно учитывать положения Правительственного Постановления №1137 от 26 декабря 2011 года.

Ситуация 3. Реализация товаров принципала от имени посредника

Принципал поручает посреднику от своего имени реализовать товар (работы, услуги) принципала третьим лицам.
Операции по реализации через посредника от своего имени оформляется двумя счетами-фактурами.

1. Посредник:

  • регистрирует счет-фактуру, выписанную им на имя стороннего покупателя при отгрузке товара, в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.7 правил ведения журнала);
  • запись в книге продаж не делает, поскольку товар принадлежит принципалу и обязанности по начислению НДС у посредника не возникает (п.20 правил ведения книги продаж);
  • сообщает принципалу показатели счета-фактуры для перевыставления счета-фактуры принципалом от своего имени.

Обязанности по предоставлению посредником принципалу заверенных копий счетов-фактур, выставленных посредником покупателю, а также по хранению принципалом таких копий Постановлением N 1137 не предусмотрены (Письмо Минфина РФ от 27.07.2012 N 03-07-09/92).
2. Принципал, получив показатели выставленного посредником счета-фактуры, перевыставляет счет-фактуру на имя стороннего покупателя и регистрирует его в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж (п.7 правил ведения журнала, п.20 правил ведения книги продаж).

Таблица 2. Сведения, указываемые в счете-фактуре, перевыставленном принципалом на имя покупателя

Строка счета-фактурыПорядок заполнения строки
Строка 1 (номер и дата) Порядковый номер в соответствии с индивидуальной хронологией принципала

Дата счета-фактуры, оформленного посредником на имя стороннего покупателя (пп.«а» п.1 правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее правила заполнения счета-фактуры

Строка 2 (продавец) Сведения о принципале: полное или сокращенное наименование организации (пп. «в» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 2а (адрес продавца) Место нахождения принципала (пп.«г» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 2б (ИНН и КПП продавца) ИНН и КПП принципала (пп.«д» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 3(грузоотправитель) Полное или сокращенное наименование и почтовый адрес грузоотправителя (посредника), если доставка осуществляется не со склада продавца (принципала); если доставка осуществляется со склада продавца (принципала), делается запись «он же» (пп. «е» п.1 правил заполнения счета-фактуры)
Строка 5 (реквизиты платежно-расчетного документа) Номера и даты платежно-расчетных документов на перечисление денежных средств покупателя посреднику и от посредника принципалу (пп.«з» п.1 правил заполнения счета-фактуры аналогично случаю приобретения товара (работ, услуг ) через посредника)
Строка 6 (покупатель) Полное или сокращенное наименование фактического покупателя (а не посредника) (пп.«и» п.1 правил заполнения счета-фактуры, Письмо Минфина РФ от 10.05.2012 N 03-07-09/47)

Получив перевыставленный счет-фактуру от принципала (в котором указана дата исходного счета-фактуры посредника), посредник регистрирует его в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.11 правил ведения журнала). При этом запись в книге покупок посредник не делает (пп. «в» п.19 правил ведения книги покупок).
Начислять НДС к уплате принципал должен в том периоде, когда посредник реализовал товар стороннему покупателю (пп.1 п.1 ст.167 НК РФ). Если посредник сообщит об отгрузке в следующем периоде, принципалу обязан оформить дополнительный лист книги продаж и сдать уточненную декларацию по НДС.

Аналогичный порядок оформления перевыставляемого счета-фактуры предусмотрен в случае, если договором предусмотрена предоплата при приобретении товара (работ, услуг).

Споры о моменте определения налоговой базы при передаче товара на комиссию путём перемещения на склад комиссионера для реализации покупателю со склада комиссионера автор считает завершёнными с момента вступления в силу Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33. «16. Положениями статьи 167 НК РФ не предусмотрены специальные правила в отношении момента определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) с привлечением третьих лиц на основании договоров поручения, комиссии, агентских договоров. Следовательно, налогоплательщик обязан определять налоговую базу по правилам статьи 167 НК РФ и в том случае, когда осуществляет реализацию товаров (работ, услуг) с участием поверенного (комиссионера, агента), обеспечивая в этих целях своевременное получение от поверенного (комиссионера, агента) документально подтвержденных данных о совершении операций по отгрузке (передаче) товаров (работ, услуг) и их оплате».

Ситуация 4. Реализация товаров посредником от имени и за счет принципала

Принципал поручает посреднику продать товары (работы, услуги) для принципала третьим лицам от имени принципала.
Принципал выставляет счет-фактуру на имя покупателя и регистрирует его в книге продаж в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п.3 ст.168 НК РФ, п.п.1,7 правил ведения журнала, п.20 правил ведения книги продаж). Посредник не регистрирует в книге продаж полученный от принципала счет-фактуру по реализованному товару (работам, услугам), выписанный на имя покупателя. Данный счет-фактуру посредник передает покупателю.

При получении предоплаты принципал выписывает на имя стороннего покупателя счет-фактуру в общеустановленном порядке и передает адресату через посредника. Принципал регистрирует счет-фактуру в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книге продаж. Сумму НДС, исчисленную со стоимости реализованного товара (работ, услуг), принципал обязан уплатить в бюджет.

При получении принципалом аванса в счет предстоящих поставок (работ, услуг), он выписывает счет-фактуру на имя стороннего покупателя в общеустановленном порядке. Данный счет-фактуру посредник передает покупателю. Принципал регистрирует счет-фактуру в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж, исчисляет НДС к уплате.

Счета-фактуры: новшества 2021 года

В этом году в ведении счетов-фактур появились некоторые отличия, на которые нужно обратить внимание, особенно плательщикам НДС.

Главное новшество – новый бланк, который был утвержден Постановлением Правительства РФ № 981 от 19 августа 2021 года. В нем есть несколько моментов, которые теперь выглядят по-другому, а именно:

  • новая графа в шапке бланка, заполнять которую нужно, только если такие данные есть («Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения)»);
  • новый столбец «Код вида товара» в табличке, в него вносится информация только при отправке товара в страны, входящие в Евразийский Экономический союз;
  • графа о таможенной декларации немного изменила название – перед словом «номер добавлено уточнение «регистрационный»;
  • поле для подписи дополнено – теперь там имеет право оставить автограф не только сам ИП, но и «иное лицо», естественно, при наличии оформленной доверенности.

Еще одно важное новшество – позволение от налоговых служб хранить вторые экземпляры счетов-фактур в электронной форме (подтверждено Письмом ФНС № СД-4-3/[email protected]России от 06 сентября 2017 года). Это удобно, причем разрешение действительно даже в том случае, если покупательский экземпляр был в бумажном варианте.

Рейтинг
( 2 оценки, среднее 4.5 из 5 )
Понравилась статья? Поделиться с друзьями: